2.3 發(fā)出存貨的計(jì)量

2.3.1 確定發(fā)出存貨成本的方法

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，企業(yè)通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》對(duì)存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法做了詳細(xì)解釋，具體如下。

（一）先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是以先購入的存貨應(yīng)先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流動(dòng)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，并據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。

（二）移動(dòng)加權(quán)平均法

移動(dòng)加權(quán)平均法是指以每次進(jìn)貨的成本與原有庫存存貨的成本之和，除以每次進(jìn)貨數(shù)量與原有庫存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計(jì)算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本的依據(jù)。

（三）月末一次加權(quán)平均法

月末一次加權(quán)平均法是指以當(dāng)月全部進(jìn)貨數(shù)量加上月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，去除當(dāng)月全部進(jìn)貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出存貨的加權(quán)平均單位成本，并以此為基礎(chǔ)計(jì)算當(dāng)月發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本的一種方法。

（四）個(gè)別計(jì)價(jià)法

個(gè)別計(jì)價(jià)法亦稱個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法或分批實(shí)際法，其特征是注重所發(fā)出存貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)之間的聯(lián)系，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進(jìn)批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。該方法把每一種存貨的實(shí)際成本作為計(jì)算發(fā)出存貨成本和期末存貨成本的基礎(chǔ)。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，企業(yè)通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。在實(shí)際工作中，越來越多的企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這樣，個(gè)別計(jì)價(jià)法可以廣泛應(yīng)用于發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)，并且個(gè)別計(jì)價(jià)法確定的存貨成本最為準(zhǔn)確。

2.3.2 已售存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》規(guī)定，對(duì)于已售存貨，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》對(duì)上述規(guī)定做了補(bǔ)充說明，具體如下。

（1）存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應(yīng)采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定已銷售商品的實(shí)際成本。

（2）存貨為非商品存貨的，如材料等，企業(yè)應(yīng)將已出售材料的實(shí)際成本予以結(jié)轉(zhuǎn)，計(jì)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本。這里所講的材料銷售不構(gòu)成企業(yè)的主營業(yè)務(wù)。如果材料銷售構(gòu)成了企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，則該材料為企業(yè)的商品存貨，而不是非商品存貨。

（3）對(duì)已售存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，沖減當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。這實(shí)際上是按已售產(chǎn)成品或商品的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。企業(yè)按存貨類別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。

2.3.3 周轉(zhuǎn)材料的處理

《〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨〉應(yīng)用指南》中給出了周轉(zhuǎn)材料的定義：周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價(jià)值但仍保持原有形態(tài)不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料，如包裝物和低值易耗品，應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法進(jìn)行攤銷；企業(yè)（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉(zhuǎn)材料等，可以采用一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對(duì)包裝物和低值易耗品進(jìn)行攤銷，并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。如果企業(yè)對(duì)相關(guān)包裝物或低值易耗品計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，則還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，沖減相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期損益。

生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物，應(yīng)將其成本計(jì)入制造費(fèi)用；隨同商品出售但不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，應(yīng)將其成本計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用；隨同商品出售并單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，應(yīng)將其成本計(jì)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本。

出租或出借的包裝物因不能使用而報(bào)廢時(shí)回收的殘料，應(yīng)作為當(dāng)月包裝物攤銷額的減少，沖減有關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。

（一）一次轉(zhuǎn)銷法

一次轉(zhuǎn)銷法是指低值易耗品或包裝物在領(lǐng)用時(shí)就將其全部賬面價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益的方法。一次轉(zhuǎn)銷法通常適用于價(jià)值較低或極易損壞的管理用具和小型工具、卡具，以及在單件小批生產(chǎn)方式下為制造某批訂貨所用的專用工具等低值易耗品、生產(chǎn)領(lǐng)用的包裝物和隨同商品出售的包裝物；數(shù)量不多、金額較小且業(yè)務(wù)不頻繁的出租或出借包裝物，也可以采用一次轉(zhuǎn)銷法結(jié)轉(zhuǎn)包裝物的成本，但在以后收回使用過的出租和出借包裝物時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)實(shí)物管理，并在備查簿上進(jìn)行登記。

低值易耗品報(bào)廢時(shí)回收的殘料、出租或出借的包裝物不能使用而進(jìn)行報(bào)廢處理后所取得的殘料，應(yīng)作為當(dāng)月低值易耗品或包裝物攤銷額的減少，沖減有關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。

（二）五五攤銷法

五五攤銷法是指低值易耗品在領(lǐng)用時(shí)或出租、出借包裝物時(shí)先攤銷其成本的一半，在報(bào)廢時(shí)再攤銷其成本的另一半，即低值易耗品或包裝物分兩次各按50%進(jìn)行攤銷的方法。

（三）分次攤銷法

分次攤銷法是指周轉(zhuǎn)材料的成本應(yīng)當(dāng)按照使用次數(shù)分次攤?cè)胂嚓P(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益的方法。