第二節　稅收制度和稅法

稅收制度的確定總是以法律形式加以體現，這種法律就是稅法，它是國家與納稅人之間權利與義務關系的規范。稅法付諸實施后，就轉化為稅收制度，成為社會經濟秩序的有機組成部分。

一、稅法的概念和特征

（一）稅法的概念

稅法是稅收制度的法律體現形式，它是國家制定的用于調整稅收征納關系的法律規范的總和。國家在參與社會產品或國民收入分配、取得財政收入的過程中，必然會發生社會財富的所有權在國家與納稅人之間轉移的問題，發生稅收征納關系問題，稅法就是確立和調整這種稅收征納關系的法律規范。稅收的這種法律規范一旦制定和頒布之后，國家就可以根據稅法的規定標準向納稅人征收稅收，并將之作為征稅的行為準則；納稅人就可以根據稅法的規定標準向國家繳納稅收，履行自己的納稅義務。

任何法律都有一定的調整對象，法律的調整對象是該法律之所以需要設置和之所以發揮作用的前提，也是區別不同法律部門的主要標志。在法律調整人們行為過程中形成的各自的權利和義務，就是通常所說的法律關系。稅法的調整對象就是稅收征納主體之間所發生的經濟關系。我們把這種稅法調整的經濟關系稱為稅收征納關系。稅收征納關系是一種稅收分配關系，這種分配關系由于是在國家與納稅人之間發生的，因而它又不同于一般的分配關系，是一種特殊的經濟分配關系。

（二）稅法的特征

稅法除具有一般法律規范的共同特征之外，還具有區別于其他部門法的特征，稅法的基本特征表現在以下方面。

1．稅收法律關系的公共性與公益性

稅法是征稅主體與納稅主體之間有關稅收的法律。從征稅主體方面而言，總是期待更充分確保財政上必要的收入，并以最小的稽征成本征稅；而從納稅主體方面來說，則期望盡可能減輕稅收的負擔，按照經濟負擔能力公平課稅。為調整兩者間的沖突，以實現稅收征收的目的，稅法具有公共性和公益性。凡涉及稅收關系的，均應統一以稅法加以規范，嚴格地受稅收法定主義原則[1]的支配。

2．稅法結構的規范性與統一性

稅收的固定性直接決定了稅法結構的規范性與統一性，表現在稅種與稅法的相對應性，國家一般按單個稅種立法，作為征稅時具體的、具有可操作性的法律依據。它還表現在稅收要素的固定性，如稅法主體、征稅對象、稅率等稅收的基本要素是每一部單個稅種的稅法都必須予以規定的。[2]

3．稅法的經濟性與規制性

在現代市場經濟條件下，稅收構成國家提供公共產品的經濟來源，稅收除了承擔滿足財政收入的職能外，還承擔了調節宏觀經濟的職能。稅法反映經濟規律的要求，引導市場主體從事合理的經濟行為，不斷解決效率與公平的矛盾，具有“經濟性”。稅法的規制性特征體現在稅法能夠把對社會經濟活動的鼓勵、保護與限制、禁止相結合，審時度勢，靈活規制，以實現預期的經濟、社會和法律目標。[3]

稅法的上述基本特征，源于稅法調整對象的特殊性。

二、稅收制度與稅法的關系

稅收制度與稅法密不可分，二者存在很多一致的方面，主要表現在：兩者都是以稅收征納關系為調整對象；兩者的構成要素一致，即無論是稅收制度還是稅法，都是由納稅人、課稅對象、稅率等共同要素構成的。

稅收制度與稅法的區別僅僅表現為稅收基本制度和實施細則方面的立法權限的不同以及由此產生的法律效力的差別。從立法權限看，凡是由我國最高權力機關——全國人民代表大會及其常務委員會通過并發布的，才能成為稅法。凡是由權力機關授權行政機關包括最高行政機關和地方行政機關制定并發布的，則稱為稅收行政法規和行政規章。從法律效力來看，稅法的地位和效力最高，僅次于憲法；行政法規次之，但高于行政規章。

從以上分析可以看出，稅收制度與稅法所涉及的范圍不同。一般來說，所有的稅收法律規范都可稱為稅收制度，具體包括稅收法律、法規和規章三種形式；而稅法一般僅指稅收法律這一種形式。例如，《中華人民共和國個人所得稅法》不僅是一部稅收法律，而且是一種稅收制度；《中華人民共和國增值稅暫行條例》是一種稅收制度，但不是稅收法律，僅僅是一部稅收法規。

三、稅收法律關系

提到稅收制度與稅法的概念，還涉及另外一個概念——稅收法律關系。稅收法律關系是指由稅收法律規范確認和調整的國家與納稅人之間發生的權利與義務的關系。國家征稅表現為國家與納稅人之間的利益分配關系，在通過法律明確雙方的權利與義務后，這種關系上升為一種特定的法律關系。這一稅收法律關系主要包括以下三個方面。

（一）權利主體

權利主體是指稅收法律關系中享有權利和承擔義務的當事人。按當事人行為性質的不同，權利主體可分為征稅主體和納稅主體。

在我國，征稅主體是代表國家行使征稅職責的國家稅務機關，具體包括各級稅務機關、海關和財政機關。納稅主體是指履行納稅義務的單位和個人，具體包括法人、自然人和其他經濟組織等。在我國，稅收法律、法規中所規定的負有代扣代繳或代收代繳義務的單位和個人也可列為納稅主體。

值得注意的是，在稅收法律關系中由于權利主體雙方是行政管理者與被管理者的關系，所以雙方的權利與義務是不對等的。這與一般民事法律關系中主體雙方權利與義務是平等的不同，這是稅收法律關系的一個重要特征。

（二）權利客體

稅收法律關系中的權利客體是指權利主體的權利和義務所共同指向的對象，具體是指稅法要素中的征稅對象。例如，流轉稅法律關系客體是貨物銷售收入或勞務收入，所得稅法律關系客體是生產經營所得和其他所得，財產稅法律關系客體是財產。

稅收法律關系客體也是國家利用稅收杠桿調整和控制經濟的目標，例如國家在一定時期根據客觀經濟形勢發展的需要，通過擴大或縮小征稅范圍調整征稅對象，以達到鼓勵或限制國民經濟中某些產業、行業發展的目的。

（三）稅收法律關系的內容

稅收法律關系的內容是指權利主體依法享有的權利和承擔的義務，這是稅收法律關系中最實質的東西，也是稅法的靈魂。

征稅主體的權利主要表現在依法征稅、進行稅收檢查以及對違章者進行處罰；其義務主要是向納稅人宣傳稅法，及時把征收的稅款解款國庫，依法受理納稅人對稅收爭議的申訴等。

納稅主體的權利主要有多繳稅款申請退還權、延期納稅權、依法申請減免稅權、申請復議和提起訴訟權等；其義務主要是按稅法規定辦理稅務登記、進行納稅申報、依法繳納稅款和接受稅務檢查等。

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注釋