三、審前調查及審計風險評估

審前調查是經濟責任審計工作開展的重點和關鍵環節，要確定具體的審計范圍，確定應納入審計范圍的被審計單位的經濟事項，必須了解被審計單位與審計相關的各方面的情況，在此基礎上，確定審計范圍和審計重點，評估審計風險，制定審計策略和審計計劃。

關于審前調查的內容，《第3204號內部審計實務指南——經濟責任審計》給出了詳細的指引：“審計組在編制審計方案前，應調查了解被審計領導干部及其所在單位的相關情況。主要包括：黨和國家有關工作重點、有關主管部門的工作要求；所在單位的發展目標、年度計劃及工作重點；被審計領導干部任職期間的職責范圍和分管工作；相關法律法規和政策制度；經濟環境、行業狀況及其他外部因素；管理體制、組織架構、經營范圍、主要（工作）業務開展情況；財政、財務收支情況；適用的業績指標體系及業績評價情況；內部管理情況；相關信息系統及數據等。同時，內部審計機構應當聽取協調機構有關成員部門（機構）的意見，及時了解與被審計領導干部履行經濟責任有關的考察考核、群眾反映、巡視巡察反饋、組織約談、函詢調查、案件查處結果等情況，并將相關情況提供給審計組。”

審前調查的方法除了傳統的訪談、閱讀文件資料外，還可以通過多種渠道了解被審計單位所在行業和被審計單位的情況，形成對被審計單位的認識，評估審計風險。而審前調查的時間也不局限于審計進點之后，審前調查的地點也不局限于被審計單位的場所，審前調查可采用一切合法的方法，取得與被審計單位相關的各類信息。

對于公立醫療機構的審計，同樣應該履行程序，關注相關法律規定，特別是與醫療業務相關的各類法律法規，這些法規的規定，就是主要的審計內容和審計重點。

以下以案例的形式說明某醫院經濟責任審計審前調查的重要性。

【案例1-5】 審前調查的重要性

2022年2月，A事務所中標了DEF醫院經濟責任審計項目。

承接項目后，項目負責人李一發現項目組人員都沒有醫院審計經驗，并且項目組中大部分是年輕人，審計經驗有些不足。李一瀏覽了以往的醫院審計報告，發現這些審計報告中披露的問題幾乎都是一般的財務管理、資產管理、會計核算等問題，這些問題是任何一個單位都有可能發生的，而屬于醫療業務方面的問題幾乎沒有，所以，這些審計報告借鑒價值不大。

如何在整個團隊審計經驗不足的情況下，高質量地完成審計工作呢？李一決定進行高質量的審前調查工作，以取得高質量的審計結果。

一、進點前的準備工作

為更好地完成審計任務，準備工作從中標之后就開始了。考慮到項目組對醫療行業審計經驗的不足，李一帶領項目組利用現有的網絡資源，開始搜集醫療行業有關法規政策、行業情況、案例等相關信息，盡可能增加項目組成員對被審計單位的了解。

（一）調查的主要內容

審計是對業務的審計，而審計的評價標準是國家的相關法規政策。為了高質量地完成審計項目，李一及其團隊在實際進點之前就開始進行準備，主要從以下幾個方面進行審前的調查、準備。

1.了解與公立醫院相關的國家相關政策和法律法規。

2.了解一般公立醫院的主要業務及管理方式。

3.了解公立醫院可能存在的問題。

4.了解DEF醫院基本情況。

（二）調查方法

為使團隊全體成員都能在調查中實現知識和經驗共享，李一將以上工作內容進行了分工。一部分人員到國家衛生健康委員會、醫院所在省衛生管理部門，以及其他有關主管部門的網站搜集相關法規制度，并瀏覽這些法規制度，將重點內容分門別類進行摘抄；一部分人員通過初步搜集到的DEF醫院的年度工作計劃、總結、所審計期間涉及的發展規劃等資料，了解DEF醫院的基本情況；一部分人員通過搜集審計署與審計局等關于公立醫院的審計報告、與醫療有關的網絡新聞、與有經驗的朋友溝通交流等方式，了解公立醫院一般的管理方式、流程和可能存在的問題。

“共享”是采用每兩天開一次會的方式，每個成員向大家分享自己近兩天的成果，并對這些成果進行集體分析評價，為確定審計內容和審計重點做準備。

李一是一個有多年審計經驗的審計人員，經常開會的目的是使項目組每個人除了明白各自分工外，都清楚所有審計策略、審計目標、審計程序和審計方法，明白不同審計內容之間可能存在的聯系，方便項目組成員之間配合默契，使不同分工的項目組成員之間能相互協助，提高工作效率，使大家業務水平都有大幅度提高，繼而提高項目組成員的積極性。

（三）調查成果

1.搜集了與公立醫療機構業務相關的法規政策。

項目組通過一段時間的調查和溝通交流，搜集了大量與公立醫院業務相關的法規政策，對公立醫院領域不再陌生。對公立醫院法規政策的了解，對具體業務審計至關重要。

我國公立醫院綜合改革一直在進行中，改革的目標就是促進醫療衛生事業的發展，保障公民健康，讓公民治得起病、吃得起藥。理解了這個目標，就會理解很多其他具體的業務方面的管理制度。

例如，公立醫院的主要采購項目是藥品、耗材和設備，藥品的采購不能由醫院自行招標采購，而要到所在省衛生管理部門主辦的網上平臺采購。公立醫院的藥品由政府集中招標采購，再以一定價格銷售給醫院。這些采購業務的要求顯然與一般企業不同，審計人員如果不了解這些政策，按一般企業的采購管理標準審計醫院的采購業務，顯然評價標準就是錯誤的。

2.擴大了對法規政策的關注面。

以會議分享成果的方式，除了讓項目組成員共享相關法規和經驗外，還能起到意想不到的作用。例如，項目組中負責搜集公立醫院可能存在問題的王二，了解到公立醫院的改革目標是減輕公民負擔，讓公民治得起病，吃得起藥。而他得知有些醫院的醫生獎金與收入掛鉤，所以存在過度治療、過量用藥的問題。醫生個人薪酬與創收掛鉤的做法，是不是違反了國家政策呢？

帶著這個問題，項目組成員進一步搜集與醫務人員考核和薪酬相關的法規制度，果然，有關制度規定，醫務人員的收入是不能與創收掛鉤的。

通過項目組內這種相關知識和經驗的融合與碰撞，項目組成員搜集到了更多方面的制度規定。

項目組通過對被審計單位業務的了解，搜集與有關業務相關的法規制度。例如，了解到DEF醫院存在大量的設備維修支出，項目組針對該項業務搜集到了醫療設備的管理規范、設備檔案管理相關規定等。了解與基本業務相關的法規制度，是對業務進行審計的基本條件。

3.搜集到多個醫院問題案例啟發了審計思路。

項目組通過查閱網上醫療領域有關新聞，結合已經了解的相關法規規定，總結出了一些公立醫院可能存在的問題。

例如，審計人員看到一則網上新聞：某醫院院長因為與供應商存在長時間、大金額的舞弊行為，被追究刑事責任。該新聞還詳細介紹了有關人員舞弊的細節，這對審計人員來說很有啟發，說明醫療機構在藥品、耗材、醫療器械的采購領域存在問題的風險很大，應該將其作為審計重點。

醫生亂開藥、過度醫療的行為，說明醫生可能因為利益驅動而出現違法違規行為。因此，醫院的薪酬和考核情況應該作為審計重點。

（四）對審計策略和審計方案的影響

經過兩周的準備工作，項目組在進點前的最后一次會議上，集中所有成員的意見和建議，初步確定了審計重點內容，這些內容的確定思路如下。

1.相關法規重點關注的業務領域，應該列為審計重點。

實踐中，法規的出臺總是針對一定的對單位、對社會有負面影響的行為，而法規禁而不能止的，就是審計風險所在。例如，多個法規規定，藥品、耗材必須通過省采購平臺陽光采購，不允許線下采購，這就說明，藥品、耗材采購是審計重點。

2.常規的審計內容，應該列為審計重點。

項目組根據了解到的該醫院的具體情況，將一些常規的審計內容列為審計重點，如建設項目、資產管理、內部控制等。

3.常被群眾詬病的領域，應該列為審計重點。

收受患者紅包、過量開藥、過度醫療等，屬于常被群眾詬病的領域，所以項目組決定盡量去解決問題，取得突破，提高審計質量。

二、進點后的審前調查

（一）面對困難理清思路

進點后，項目組開始進行審前調查。項目組前期雖然了解了與公立醫療機構相關的法規政策，但是對被審計單位的具體情況了解不多，面對被審計單位繁多的部門和業務，怎樣保證盡可能全面地了解被審計單位的情況？“全面了解”是關鍵，只有全面了解，才能進行風險評估，鎖定審計重點。“全面了解”也是難點。

項目組成員通過會議研究，理清了思路。

其一，通過部門理清業務。

審計的范圍應該是被審計單位的業務，而這些業務是歸口到具體的部門管轄的，所以，審計人員應該先了解被審計單位有哪些部門，即現有組織機構；再通過對部門相關人員訪談、閱讀部門相關制度和工作手冊等方式，了解有關部門的業務、管理流程、重大經濟事項、與部門相關的方針政策及其他審計關注的事項，包括被訪談人員對被審計單位當前管理的評價、對被審計人員履職情況的評價等。

項目組立即取得醫院的組織機構圖，針對不同部門的主要職責，梳理了訪談綱要，這些綱要也通過項目組會議的方式逐一審定。

其二，依據前期對國家政策和相關法規的了解，將關注的重點引入訪談內容，如針對有關法規要求醫院的信息系統要互聯互通，在訪談內容中加入“醫院目前有哪些信息系統，如何互聯互通”的內容。

其三，訪談的對象不局限于部門負責人，還應該包括部門業務人員。

部門負責人和業務人員分別處于領導位置和干具體工作的位置，立場和對具體業務的了解可能不一樣，為盡量全面掌握信息，訪談的對象包括部門負責人和業務人員。

（二）思路決定出路，審前調查卓有成效

項目組成員分別對有關部門進行訪談，取得了不錯的成果。項目組通過這次訪談，除了解了各部門的主要業務外，還了解了其他一些重大經濟事項，如投資失敗造成損失、重大建設項目違反公立醫院公益性原則、違規與社會資本合作等問題。這些都是對醫院員工造成很大影響的問題，也屬于審計重點內容的重大經濟事項。對這些事項的了解，使后來的審計有方向、有效率。如果沒有這次訪談，有些問題只通過傳統的財務審計、資料審核，可能發現不了。例如，重大建設項目違規，這個建設項目沒有在財務賬內核算，而是在被審計單位海量的、手寫的、難以辨識的會議紀要中，審計中可能難以發現這個重大事項的存在。

這次訪談也刷新了項目組成員對訪談程序的認識。項目組的大部分人員原來對訪談的效果是不看好的，認為一般人員不會說出對單位和領導的負面看法。但是，通過這次訪談，審計人員發現，很多人員對被審計單位存在的管理問題是希望得到披露和解決的，審計人員通過訪談可以發現很多問題的線索，有助于后續審計高效開展。