- 政府單位會計實務（第四版）
- 李啟明 李迎主編
- 11字
- 2022-11-07 18:43:39
第一篇 政府會計與財政基礎知識
項目一 政府會計基礎知識
任務一 政府會計準則體系
任務目標
一、政府會計準則體系的構成
財政部制定的《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》（國發〔2014〕63號）（以下簡稱《改革方案》）提出，權責發生制政府綜合財務報告制度改革是基于政府會計規則的重大改革，其前提和基礎就是要構建統一、科學、規范的政府會計準則體系，包括制定政府會計基本準則、具體準則及應用指南和健全完善政府會計制度。
在政府會計準則體系中，基本準則屬于“概念框架”，統馭政府會計具體準則和政府會計制度的制定；具體準則主要規定政府發生的經濟業務或事項的會計處理原則，應用指南主要對具體準則的實際應用做出操作性規定；會計制度主要規定政府會計科目及其使用說明、報表格式及其編制說明等。會計準則和會計制度相互補充，共同規范政府會計主體的會計核算，保證會計信息質量。按照《改革方案》確定的目標，財政部計劃將在2020年之前建立起具有中國特色的政府會計標準體系。
2015年以來，財政部按照《改革方案》的要求，在繼2015年10月23日發布《政府會計準則——基本準則》（中華人民共和國財政部令第78號）（以下簡稱《基本準則》）后，先后于2016年7月6日制定印發了《政府會計準則第1號——存貨》《政府會計準則第2號——投資》《政府會計準則第3號——固定資產》《政府會計準則第4號——無形資產》。財政部于2017年2月21日制定印發了《〈政府會計準則第3號——固定資產〉應用指南》，于2017年4月17日制定印發了《政府會計準則第5號——公共基礎設施》，于2017年7月28日制定印發了《政府會計準則第6號——政府儲備物資》。政府會計準則第5、6號的制定印發標志著政府會計準則體系的框架已基本形成。
二、政府單位會計的定義
為了加快建立健全政府會計核算標準體系，經反復研究和論證，財政部以統一現行各類行政事業單位會計標準、夯實部門和單位編制權責發生制財務報告以及全面反映運行成本并同時反映預算執行情況的核算基礎為目標，于2017年10月24日印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號）（以下簡稱《政府單位會計制度》），統一適用于各級各類行政單位和事業單位[1]（以下統稱單位，特別說明的除外），自2019年1月1日起施行。其中：行政單位[2]是指進行國家行政管理、組織經濟建設和文化建設、維護社會公共秩序的單位，主要包括國家權力機關、行政機關、司法機關、檢察機關以及實行預算管理的其他機關、政黨組織等；事業單位是指國家為了社會公益目的，由國家機關舉辦或者其他組織利用國有資產舉辦的，從事教育、科技、文化、衛生等活動的社會服務組織。政府單位會計就是以政府所屬（或主辦）的各級各類行政事業單位實際發生的各項經濟業務或事項為對象，核算、反映和監督行政事業單位年度財務收支計劃和預算收支計劃執行過程及結果的一門專業會計。
制定出臺《政府單位會計制度》，是財政部全面貫徹落實黨的十八屆三中全會精神和《改革方案》的重要成果，是服務全面深化財稅體制改革的重要舉措，對于提高政府會計信息質量、提升行政事業單位財務和預算管理水平、全面實施績效管理、建立現代財政制度具有重要的政策支撐作用，同時在我國政府會計發展進程中具有劃時代的重要意義。
政府會計準則體系，如圖1-1所示。
圖1-1 政府會計準則體系圖示
《政府會計準則》與《政府會計制度》（“準則+制度”模式）功能差異比較如圖1-2所示。
圖1-2 “準則+制度”模式功能差異比較圖
三、政府單位會計的沿革
我國現行政府會計核算標準體系基本形成于1998年前后，主要涵蓋財政總預算會計、行政單位會計與事業單位會計，包括《財政總預算會計制度》《行政單位會計制度》《事業單位會計準則》《事業單位會計制度》，以及醫院、基層醫療衛生機構、高等學校、中小學校、科學單位、彩票機構等行業單位會計制度和國有建設單位會計制度等有關制度。2010年以來，財政部為適應公共財政管理的需要，先后對上述部分會計標準進行了修訂，基本滿足了現行部門預算管理的需要。
黨的十八屆三中全會提出了“建立權責發生制政府綜合財務報告制度”的重大改革舉措，2014年新修訂的《中華人民共和國預算法》對各級政府提出按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告的新要求。由于現行政府會計標準體系一般采用收付實現制，主要以提供反映預算收支執行情況的決算報告為目的，無法準確、完整地反映政府資產負債“家底”，以及政府的運行成本等情況，難以滿足編制權責發生制政府綜合財務報告的信息需求。另外，因現行政府會計領域多項制度并存，體系繁雜、內容交叉、核算口徑不一，造成不同部門、單位的會計信息可比性不高，通過匯總、調整編制的政府財務報告信息質量較低。因此，在新的形勢下，必須對現行政府會計標準體系進行改革。
四、政府單位會計制度制定的原則
為適應政府會計標準體系改革的需要，《政府單位會計制度》在制定中遵循了以下原則。
（一）歸并統一原則
從行政事業單位通用或共性業務會計處理，以及單位財務報告信息和決算報告信息的可比性出發，歸并統一現行行政單位、事業單位和各項行業事業單位會計制度。
（二）繼承創新原則
立足當前行政事業單位核算現狀，充分繼承現行制度中合理的、共性的內容。同時，為滿足政府財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的核算需要，在會計科目設置和報表體系設計上力求創新。另外，在相關資產科目的核算內容和賬務處理說明中，充分吸收2016年以來財政部印發的6項政府會計具體準則的創新與變化。
（三）充分協調原則
《政府單位會計制度》依據會計法、預算法和《基本準則》等法律法規、規章制定，在嚴格貫徹《改革方案》要求、著力實現改革目標的前提下，力求與現行行政事業單位財務規則、財務制度、部門預決算制度、行政事業單位國有資產管理規定、基本建設財務規則等要求保持協調。
（四）提升質量原則
從財務報告和決算報告的目標以及信息使用者的需要出發，全面提升會計信息質量。在會計核算內容和范圍上著力提高會計信息的可靠性、全面性；在財務會計中全面引入權責發生制，著力提高會計信息的相關性；在會計科目設置、賬務處理說明上力求內在一致，著力提高會計信息的可比性，在報表設計及填表說明、附注披露中著力提高會計信息的可理解性。
（五）務實簡化原則
考慮行政事業單位會計工作基礎、會計人員接受程度和當前改革所處的階段，以及核算系統中引入財務會計內容帶來的復雜性，在會計科目設置、核算口徑和方法、計量標準、賬務處理設計、報表設計和填制等方面，力求做到貼近實務、方便操作、簡便易行。
（六）適當借鑒原則
在充分考慮我國政府財政財務管理特點的基礎上，適當吸收我國企業會計準則改革的成功經驗，適當借鑒國際公共部門會計準則的最新成果以及國外有關國家政府會計改革的先進經驗和做法。
五、政府單位會計核算模式
《政府單位會計制度》按照《改革方案》和《基本準則》的要求，構建了“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接”的會計核算模式。
（一）適度分離
所謂“適度分離”，是指適度分離政府預算會計和財務會計功能、決算報告和財務報告功能，全面反映政府會計主體的預算執行信息和財務信息。主要體現在以下幾個方面：
一是“雙功能”，在同一會計核算系統中實現財務會計和預算會計雙重功能，通過資產、負債、凈資產、收入、費用五個要素進行財務會計核算，通過預算收入、預算支出和預算結余三個要素進行預算會計核算。
二是“雙基礎”，財務會計采用權責發生制，預算會計采用收付實現制，國務院另有規定的，依照其規定。
三是“雙報告”，通過財務會計核算形成財務報告，通過預算會計核算形成決算報告。
（二）相互銜接
所謂“相互銜接”，是指在同一會計核算系統中政府預算會計要素和相關財務會計要素相互協調，決算報告和財務報告相互補充，共同反映政府會計主體的預算執行信息和財務信息。主要體現在以下幾個方面：
一是對納入部門預算管理的現金收支進行“平行記賬”。對于納入部門預算管理的現金收支業務，在進行財務會計核算的同時也應當進行預算會計核算。對于其他業務，僅需要進行財務會計核算。
二是財務報表與預算會計報表之間存在鉤稽關系。通過編制“本期預算結余與本期盈余差異調節表”并在附注中進行披露，反映單位財務會計和預算會計因核算基礎和核算范圍不同所產生的本年盈余數（即本期收入與費用之間的差額）與本年預算結余數（本年預算收入與預算支出的差額）之間的差異，從而揭示財務會計和預算會計的內在聯系。
這種會計核算模式兼顧了現行部門決算報告制度的需要，又能滿足部門編制權責發生制財務報告的要求，對于規范政府會計行為，夯實政府會計主體預算和財務管理基礎，強化政府績效管理具有深遠的影響。
政府單位會計核算模式，如圖1-3所示。
圖1-3 政府單位會計核算模式圖
六、政府單位會計核算的目標
政府單位會計核算的目標是向會計信息使用者提供與單位財務狀況、預算執行情況及成果等有關的會計信息，反映單位受托責任的履行情況，有助于會計信息使用者進行管理、監督和決策。按照《基本準則》的規定，政府會計主體應當編制決算報告和財務報告。
決算報告的目標是向決算報告使用者提供與政府預算執行情況有關的信息，綜合反映政府會計主體預算收支的年度執行結果，有助于決算報告使用者進行監督和管理，并為編制后續年度預算提供參考和依據。政府決算報告使用者包括各級人民代表大會及其常務委員會、各級政府及其有關部門、政府會計主體自身、社會公眾和其他利益相關者。
財務報告的目標是向財務報告使用者提供與政府的財務狀況、運行情況和現金流量等有關信息，反映政府會計主體公共受托責任履行情況，有助于財務報告使用者作出決策或者進行監督和管理。政府財務報告使用者包括各級人民代表大會常務委員會、債權人、各級政府及其有關部門、政府會計主體自身和其他利益相關者。
知識歸納
問題探究
[1]納入企業財務管理體系執行企業會計準則或小企業會計準則的單位，不執行《政府單位會計制度》；《政府單位會計制度》尚未規范的有關行業事業單位的特殊經濟業務或事項的會計處理，由財政部另行規定。
[2]行政單位是財政上的概念，區別于行政機關。行政機關是指依憲法和有關組織法的規定設置的，行使國家行政職權，負責對國家各項行政事務進行組織、管理、監督和指揮的國家機關。