策劃技巧之一：地點(diǎn)有選擇人和亦重要

【妙計(jì)提要】

地理稅境有高低，政策選擇存差異；稅收策劃好運(yùn)籌，隨心所欲做生意。

【本計(jì)內(nèi)容】

中國(guó)有一句古話，叫作“謀事在人，成事在天”。古人還說(shuō)：成事講究天時(shí)、地利、人和。應(yīng)天時(shí)，講地利，這個(gè)說(shuō)法最早是在軍事上的運(yùn)用。利用天時(shí)、地利，彌補(bǔ)了兵力數(shù)量的不足，成就了絕代戰(zhàn)役的案例不少。我國(guó)古代最著名的有“赤壁之戰(zhàn)”“巨鹿之戰(zhàn)”和“淝水之戰(zhàn)”，等等。

赤壁之戰(zhàn)是三國(guó)時(shí)期最有名的戰(zhàn)役。當(dāng)年劉琮受降，九萬(wàn)大軍盡歸曹操麾下，加上他帶來(lái)的二十萬(wàn)大軍，曹軍就有近三十萬(wàn)的兵馬。而劉孫的聯(lián)軍，僅有十萬(wàn)不到。因曹操的兵馬來(lái)自北方，不熟水性，士兵們?nèi)菀讜灤Ｋ麄兙陀描F索把戰(zhàn)船連成一環(huán)，使船受河浪影響變小，在船上的士兵們?nèi)缏钠降?，?zhàn)斗能力大大增強(qiáng)。

然而，東吳名將黃蓋識(shí)破了鐵鎖連環(huán)的弱點(diǎn)，便向周瑜獻(xiàn)計(jì)，讓他們用火船對(duì)戰(zhàn)曹操的連環(huán)船。曹操的連環(huán)船因?yàn)楸昏F鎖連起來(lái)，一艘船遭殃，其他也紛紛中招。在這樣的情況下，曹操失敗，退守北方……

而巨鹿之戰(zhàn)則是項(xiàng)羽的成名之作，利用地利條件以不到五萬(wàn)的兵力解決了秦國(guó)王離、章邯的四十萬(wàn)大軍。

兵家講究天時(shí)、地利、人和，其實(shí)，做生意搞經(jīng)營(yíng)也是如此，從事稅收策劃更不例外。

稅收策劃這門學(xué)科能夠誕生，與我國(guó)的改革開放不無(wú)關(guān)系?！笆粚萌腥珪?huì)”以后，我國(guó)由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制過(guò)渡，為稅收策劃業(yè)務(wù)的產(chǎn)生提供了“天時(shí)”條件，我國(guó)已經(jīng)確立了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)機(jī)制，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，投資人的正當(dāng)利益通過(guò)法律可以得到保護(hù)。國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第13號(hào)中明確稅收策劃是一個(gè)涉稅業(yè)務(wù)，所以，在法治社會(huì)里進(jìn)行稅收策劃，正值天時(shí)也！

換一個(gè)角度來(lái)講，作為投資人，將投資項(xiàng)目放在哪里也是要講地利的。如何利用各地有利的政策進(jìn)行稅收策劃是本計(jì)的主要內(nèi)容，所以在這里我們略加展開對(duì)其作一個(gè)分析。

從稅收策劃的角度考慮地利，就是看哪里的稅收負(fù)擔(dān)相對(duì)比較輕。投資在哪里稅收上優(yōu)惠最多。

世界之大，稅境復(fù)雜。各個(gè)國(guó)家由于其政治、歷史、文化和自然條件不同，其稅收政策差異很大。如果站在世界經(jīng)濟(jì)的角度來(lái)看稅收策劃，納稅人關(guān)注的不僅僅只是自己的經(jīng)營(yíng)情況，還需要聯(lián)系自身所在地與投資所在地在稅收等方面的情況。其策劃的結(jié)果也不僅僅是一個(gè)企業(yè)的利益，它直接關(guān)系到國(guó)與國(guó)的利益分配，從而影響到相關(guān)國(guó)家的利益。

稅收是各國(guó)產(chǎn)業(yè)政策的體現(xiàn)手段之一，同時(shí)又關(guān)系到人們的切身利益。為什么說(shuō)對(duì)稅收本身的固有特點(diǎn)進(jìn)行研究，并針對(duì)稅收政策的規(guī)定，在法律允許的范圍內(nèi)采取必要的手段，就可以使自己的稅收負(fù)擔(dān)最大限度地降低呢？從國(guó)際稅收的角度講，主要有五個(gè)方面的客觀因素。

其一，各個(gè)國(guó)家所使用的稅收管轄權(quán)有所不同。稅收管轄權(quán)是一國(guó)政府在征稅方面所實(shí)行的管理權(quán)力。稅收管轄權(quán)有三種：即居民管轄權(quán)、公民管轄權(quán)和地域管轄權(quán)。每個(gè)國(guó)家由于其國(guó)體或政體不同，導(dǎo)致其管理國(guó)家的方式和方法有所不同，反映在稅收的管理上，各國(guó)對(duì)稅收的管轄權(quán)的規(guī)定上往往千差萬(wàn)別。因?yàn)閲?guó)與國(guó)之間的差異，在國(guó)際之間的銜接上就可能形成某種重疊和漏洞，從事國(guó)際貿(mào)易或在國(guó)際間設(shè)立跨國(guó)公司經(jīng)營(yíng)，就可以利用這些差別和漏洞，將自己的稅收負(fù)擔(dān)降到最低水平。從這個(gè)角度講，就從三個(gè)方面為稅收策劃留下了可能性：一是兩個(gè)國(guó)家實(shí)行不同稅收管轄權(quán)所造成的跨國(guó)稅收策劃。比如A國(guó)實(shí)行地域稅收管轄權(quán)，B國(guó)實(shí)行居民稅收管轄權(quán)，那么A國(guó)的居民從B國(guó)獲得的所得就可以躲避所有納稅義務(wù)。二是兩個(gè)國(guó)家同時(shí)實(shí)行所得來(lái)源管轄權(quán)造成的跨國(guó)稅收策劃。各國(guó)確定所得來(lái)源的標(biāo)準(zhǔn)不同，有的國(guó)家根據(jù)所得支付者的來(lái)源確定，若所得支付者是本國(guó)自然人或法人，則該所得來(lái)源于本國(guó)，否則該所得并非來(lái)源于本國(guó)；有的國(guó)家則根據(jù)其他標(biāo)準(zhǔn)來(lái)斷定一項(xiàng)所得是否來(lái)源于本國(guó)；這樣，對(duì)待涉及兩個(gè)國(guó)家的同一筆所得，當(dāng)這兩國(guó)認(rèn)為這筆所得的支付者與獲得者不屬于本國(guó)自然人或法人時(shí)，該筆所得就可以躲避納稅義務(wù)。三是兩國(guó)同時(shí)行使居民管轄權(quán)所造成的跨國(guó)稅收策劃。由于各個(gè)實(shí)行居民管轄權(quán)的國(guó)家對(duì)自然人和法人是否為本國(guó)居民有不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，比如，當(dāng)確定一自然人是否為本國(guó)居民時(shí)，有的國(guó)家采用住所標(biāo)準(zhǔn)，有的國(guó)家采用時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)（即以居住時(shí)期超過(guò)一定期限為準(zhǔn)），有的國(guó)家采用居住場(chǎng)所標(biāo)準(zhǔn)，還有的國(guó)家采用意愿標(biāo)準(zhǔn)，即詢問(wèn)自然人是否愿意成為本國(guó)居民；當(dāng)確定一法人為本國(guó)居民時(shí)，有的國(guó)家采取登記注冊(cè)標(biāo)準(zhǔn)，有的國(guó)家采取機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。因此，跨國(guó)納稅人有可能同時(shí)避開在兩個(gè)及以上有關(guān)國(guó)家的納稅義務(wù)。

其二，具體執(zhí)法環(huán)節(jié)稅收?qǐng)?zhí)法效果上的差別。

有的國(guó)家雖然在稅法中規(guī)定有較重的納稅義務(wù)，但由于征管工作不力，工作中漏洞百出，給逃稅、避稅造成許多可乘之機(jī)，從而造成稅負(fù)的名高實(shí)低。對(duì)國(guó)際避稅來(lái)說(shuō)，這些差別是十分重要的，明顯的例子就是在執(zhí)行稅收條約或規(guī)定的情報(bào)交換條款的各有關(guān)稅務(wù)當(dāng)局管理效率上的差別。如果某一締約國(guó)的管理水平不佳，會(huì)導(dǎo)致該條款大打折扣，反而有了更好的國(guó)際避稅條件。

其三，各國(guó)的稅法對(duì)稅收要素等方面的界定不同。

由于各國(guó)的自然資源稟賦不同，生產(chǎn)力發(fā)展水平差異較大。處于具體條件下的國(guó)家必須采取與之相適應(yīng)的措施和辦法，反映在有關(guān)稅收法規(guī)上，也將會(huì)出現(xiàn)明顯的差別。這樣的差別主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。一是稅種的差異，有的國(guó)家開征甲稅，有的國(guó)家征收乙稅，而有的國(guó)家則除了征甲、乙稅以外，還征收丙稅等；二是稅基和稅種類型的差異。雖然多數(shù)國(guó)家都開征了某種稅，但其稅基和類型都有所區(qū)別。例如，許多國(guó)家都開征了增值稅，但是在增值稅的具體設(shè)置和管理環(huán)節(jié)上，各國(guó)的情況各不相同，增值稅的發(fā)源地法國(guó)在流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)普通征收，而我國(guó)從2016年5月1日才實(shí)行全面的營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，另外通過(guò)消費(fèi)稅作重點(diǎn)調(diào)節(jié)。此外還有稅率差異、征稅對(duì)象差異、納稅人差異、稅收征收管理方式的差異和稅收優(yōu)惠內(nèi)容與形式上的差異，等等。

其四，各國(guó)對(duì)避稅的認(rèn)可程度及反避稅的方法上的差別。

由于國(guó)際稅收差異的存在，各國(guó)也在強(qiáng)化國(guó)際間的稅收銜接，例如擴(kuò)大納稅義務(wù)、稅法中行使公民稅收管轄權(quán)以及各種國(guó)內(nèi)和國(guó)際反避稅措施，實(shí)行信息交換等。但是反避稅是一項(xiàng)非常復(fù)雜的工程，各國(guó)對(duì)反避稅的重視程度，反避稅的具體實(shí)施方法等都大相徑庭。跨國(guó)納稅人可以通過(guò)研究各國(guó)不同的反避稅方案來(lái)制訂自己的國(guó)際節(jié)稅策略。

利用稅境與國(guó)境的差異策劃稅收。一般而言，稅境與國(guó)境范圍相同，但是當(dāng)國(guó)家在本國(guó)設(shè)置自由港、自由貿(mào)易區(qū)和海關(guān)保稅倉(cāng)庫(kù)時(shí)，稅境就小于國(guó)境。對(duì)跨國(guó)納稅人來(lái)說(shuō)，自由港、自由貿(mào)易區(qū)是最理想的節(jié)稅地，也是當(dāng)今跨國(guó)節(jié)稅的活動(dòng)中心。自由港、自由貿(mào)易區(qū)不僅提供關(guān)稅方面的減免，其他各種稅收在這里受到不同程度的減免，它是現(xiàn)存稅收制度中的一塊“真空地帶”。此外，各國(guó)出于某種考慮對(duì)本國(guó)的某一區(qū)域設(shè)立相對(duì)比較低的稅率征稅，或者政府在“招商引資”名下的稅收通過(guò)財(cái)政返還等，這也為納稅人在國(guó)內(nèi)規(guī)避相應(yīng)的稅收負(fù)擔(dān)提供了可能。

其五，其他可以用來(lái)策劃稅收的因素。

在經(jīng)濟(jì)生活中，影響經(jīng)濟(jì)活動(dòng)正常運(yùn)行的因素很多，如通貨膨脹、資本的流動(dòng)限制、外匯管制等，它們對(duì)國(guó)際節(jié)稅也有重要影響，這些非稅收因素直接涉及國(guó)際節(jié)稅環(huán)境的優(yōu)劣，在一定程度上比稅收因素還重要。

利用通貨膨脹規(guī)律節(jié)稅。通貨膨脹給納稅人造成一定的正面影響，這是因?yàn)槿〉脩?yīng)稅所得與實(shí)際繳納稅款并不同步，而是存在一個(gè)時(shí)間差，通貨膨脹會(huì)使延遲一段時(shí)間之后的應(yīng)付稅金的真實(shí)價(jià)值降低。由此，通貨膨脹會(huì)對(duì)應(yīng)納稅額造成兩方面的影響，一方面對(duì)納稅人有利，而另一方面對(duì)納稅人不利，納稅人可以利用通貨膨脹的機(jī)理來(lái)進(jìn)行國(guó)際節(jié)稅。

通過(guò)資本流動(dòng)節(jié)稅。當(dāng)今資本的流動(dòng)性越來(lái)越大，資本流動(dòng)的結(jié)果造成相當(dāng)一部分的納稅自然人和法人以各種名義攜帶資本在國(guó)與國(guó)之間流動(dòng)，通過(guò)有效的財(cái)務(wù)和稅收策劃，最終實(shí)現(xiàn)少納稅的目的。

外匯管制的影響。外匯管制是一個(gè)國(guó)家控制經(jīng)濟(jì)參與跨國(guó)流動(dòng)的有效手段，外匯管制的主要內(nèi)容是禁止外匯的自由交易，是對(duì)以財(cái)政手段控制國(guó)際避稅的替代或補(bǔ)充，目的是加強(qiáng)了對(duì)避稅的控制。因此，外匯管制的松緊程度，影響國(guó)際稅收策劃的空間。

如果從一個(gè)國(guó)家的情況來(lái)看，比如我國(guó)，由于其東西、南北的經(jīng)濟(jì)差異比較大，為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)采取了差別稅收政策。改革開放后，我國(guó)曾對(duì)經(jīng)濟(jì)特區(qū)、沿海經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)、國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)、中西部地區(qū)所辦實(shí)行不同的所得稅政策；為了引進(jìn)外資，對(duì)外商投資企業(yè)制定了一系列所得稅優(yōu)惠政策。2008年統(tǒng)一所得稅法以后，區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策有所淡化，但是地區(qū)差異仍然存在。

至于人和，筆者將其解釋為我國(guó)傳統(tǒng)文化和行為方式，落實(shí)到稅收策劃上就是實(shí)際操作環(huán)節(jié)的稅務(wù)管理特點(diǎn)。由于區(qū)域差異，從而形成稅務(wù)管理特點(diǎn)上的差異。稅務(wù)管理的差異主要表現(xiàn)在：稅務(wù)管理的力度有大有小，稅收征管改革的速度有快有慢，自由裁量權(quán)有寬有嚴(yán)，地方優(yōu)惠政策（非國(guó)家規(guī)定的免征或者返還等稅收優(yōu)惠）有多有少等。這些往往是非書面能夠表述的，但是，實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中客觀存在。進(jìn)行稅收策劃不能離開當(dāng)?shù)囟愂照鞴軐?shí)際去操作。

在稅收策劃上講人和，還表現(xiàn)為當(dāng)事人對(duì)稅收策劃的認(rèn)知上。當(dāng)下還有部分企業(yè)人士并沒有認(rèn)識(shí)到完善企業(yè)內(nèi)部管理的重要性，還停留在“打關(guān)系”的認(rèn)知上，認(rèn)為只有跟主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的主要人員搞好關(guān)系，就可以爭(zhēng)取到稅收上的好處。所以，涉稅收服務(wù)機(jī)構(gòu)在市場(chǎng)拓展和簽署策劃合同時(shí)往往遭遇尷尬。

當(dāng)然，在具體操作過(guò)程中也不乏各種陷阱，比如，目前網(wǎng)絡(luò)上宣傳的利用“稅收洼地”以“核定征收優(yōu)惠”做策劃，等等。這就需要廣大投資人和企業(yè)家擦亮眼睛，識(shí)別真假，同時(shí)還需要既懂涉稅政策和策劃技術(shù)，又懂操作業(yè)務(wù)流程的咨詢專家參與……將天時(shí)、地利、人和結(jié)合起來(lái)，就是稅收策劃的第一要旨！

【案例注釋】

稅收策劃是一門技術(shù)性和藝術(shù)性相結(jié)合的學(xué)科，在實(shí)務(wù)第一線往往更傾向于實(shí)務(wù)操作。但是，從上述計(jì)策表述的內(nèi)容上看，讀者可能還是感覺難以理解。因此，這里我們結(jié)合實(shí)際案例對(duì)有關(guān)計(jì)策的操作思路做一個(gè)簡(jiǎn)要分析和解釋。