第二節 要素費用的歸集和分配概述

一、要素費用含義和種類

企業的生產經營過程，是勞動對象、勞動資料（工具）和活勞動等的耗費過程，這些耗費的貨幣表現就是費用。費用按照經濟內容（性質）劃分，可分為勞動對象耗費、勞動資料耗費、活勞動耗費及其他耗費。這四類便是企業費用的四大構成要素，簡稱要素費用。該四大要素可進一步細分為以下項目：

（1）外購材料：指企業為進行生產經營而耗用的一切從外部購進的原料及主要材料、半成品、輔助材料、包裝物、修理用備件和低值易耗品等。

（2）外購燃料：指企業為進行生產經營而耗費的一切從外部購進的各種燃料，包括固體、液體、氣體燃料。

（3）外購動力：指企業為進行生產經營而耗用的從外部購進的各種動力，如電力、熱力和蒸汽。

（4）職工薪酬：指所有應計入各項費用的職工薪酬，包括：職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費，五項社會保險（醫療險、養老險、失業險、工傷險和生育險等），住房公積金，工會經費和職工教育經費，非貨幣性福利，辭退福利（因解除與職工的勞動關系給予的補償）以及其他與獲得職工提供的服務相關的支出。

（5）折舊費：指企業按照規定計算提取的固定資產的損耗價值。

（6）利息費用：指企業借入款項發生的利息凈支出（借款利息費用減去利息收入后的凈額）。

（7）稅金：指企業在管理費用中列支的四項稅金，包括：房產稅、印花稅、車船使用稅和土地使用稅。

（8）其他費用：指不屬于以上各要素的費用，例如：郵電費、租賃費和外部加工費等。

要素費用是一種反映費用原始形態的分類。將費用劃分為若干要素進行反映與核算，可以明確地反映出各要素費用的耗費情況，并能將物化勞動的耗費明顯劃分出來，為國家計算國民收入提供數據資料，也可為企業控制流動資金占用以及編制材料采購計劃提供依據。但是這種分類核算的不足之處在于不能反映各種費用的經濟用途以及它們與產品之間的關系，不便于分析這些費用的支出是否節約、合理。為了彌補費用按經濟內容分類的不足，企業在要素費用歸集的會計處理中是依據費用的經濟用途將其歸入不同的賬戶中，這就意味著對成本、費用的管理，管理者不僅應關注發生哪些性質的費用，更應關注哪些費用被什么部門用于哪些方面，以便于分析這些費用開支的合理性。

二、要素費用的歸集

要素費用的歸集是指根據要素費用的用途和使用部門的不同而歸入不同的費用、成本賬戶進行的確認和記錄的過程。如產品生產直接耗用的外購材料、外購燃料和動力、人工費等要素費用直接計入“生產成本”賬戶；生產單位（分廠、車間）為組織和管理生產耗用的外購材料、燃料和動力、管理人員職工薪酬等要素費用，應計入“制造費用”賬戶；行政管理部門為組織和管理企業的生產經營活動發生的各項要素費用，則應計入“管理費用”賬戶等。要素費用按用途和使用部門的不同而歸入不同的費用、成本賬戶的做法，正是功能性利潤表對成本核算要求的具體表現之一。

三、要素費用的分配

生產過程中發生的材料、燃料及動力、人工費（職工薪酬）等各項要素費用，按照“誰受益、誰負擔、受益多負擔多”的基本原則進行分配，即受益對象是這些要素費用的最終承擔者。對于直接用于某一具體成本對象（如某種產品、某批次或某步驟產品）生產，且專門設有成本項目的費用，應直接計入基本生產成本的該種產品成本明細賬的有關成本項目；如果是幾個成本對象共同耗用或受益的間接計入費用（包括直接生產費用和間接生產費用），則應采用適當的分配方法，分配計入各種產品成本明細賬的有關項目。其分配過程如下：

（一）選擇合適的分配標準

選擇合適的分配標準是保證分配結果合理、準確的前提，必須遵循“合理、簡便”的原則同時兼顧費用的性質和特點加以考慮。所謂“合理”是指所選擇的分配標準必須與費用發生的大小相關聯；“簡便”是指分配標準的有關資料要便于獲取，可能有些分配標準與費用發生大小相關性非常強，但要獲取其有關數據太困難，這樣的分配標準也應放棄。如產品耗用的材料費用，可考慮選擇產品產量、產品重量、體積、定額消耗量等作為分配標準；制造費用的分配可選擇生產工時、機器工時等。

（二）分配方法

根據選擇的分配標準確定相應的分配方法，并以此命名。如材料費用選擇定額消耗量為分配標準，分配方法稱為定額消耗量比例分配法；如選擇產品產量為分配標準，則稱為產量比例分配法等。分配間接計入費用的計算公式可概括為

某受益對象應負擔的費用=該對象的分配標準×費用分配率

（三）填制要素費用分配表

采用一定的分配方法分配間接計入費用，從會計的角度而言，這種分配的過程和結果是通過編制一定格式的“費用分配表”實現的，這與期末的試算平衡是通過編制“試算平衡表”實現有異曲同工之處。

費用的性質和用途的不同，使得不同的要素費用分配表（僅反映間接計入費用分配內容）及要素費用歸集分配表在具體格式上存在一定的差異，設置費用分配表應考慮費用發生的特點及具體情況。費用分配表的參考格式如表2-1所示。

表2-1 ××費用分配表