第二章 復式記賬

第一節 會計科目與賬戶

一、會計科目

（一）會計科目的定義及意義

會計科目，簡稱科目，是對會計要素進行分類核算的項目，也是對企業經濟業務進行分類核算所規定的項目。會計對象的具體內容表現為會計要素，而且一個會計要素又包括若干具體項目，例如資產要素中包括了銀行存款、原材料、固定資產等項目，負債要素中包括了短期借款、應付賬款等項目。為了連續、系統、全面地核算和監督經濟活動所引起的各會計要素的增減變化，就有必要對會計的具體內容按其不同特點和經濟管理的要求進行科學分類，并事先確定進行分類核算的項目名稱，規定其核算內容，這就是會計科目的設置。

會計科目的設置，對于正確地核算和監督企業單位的經濟活動，具有重要意義。

1．會計科目是對會計對象的具體內容進行科學歸類，連續核算和監督的重要工具

為了連續、系統、全面地核算企業單位的經濟活動和財務收支，我們在進行會計處理時，必須采用專門的方法對各項經濟業務科學地歸類、整理和記錄，最后提供系統化的數據和資料。設置會計科目，就是根據會計對象的具體內容和經濟管理的要求進行分類核算的方法。例如，銀行存款和原材料同屬資產類會計要素，但它們的作用和性質不同，一為貨幣資金，一為儲備資金。因此，要分別設置“銀行存款”和“原材料”會計科目進行歸類核算。又如，企業的現金和銀行存款雖然同屬貨幣資金性質，但因它們的存放地點、管理辦法和作用的不同，需要通過設置“庫存現金”和“銀行存款”會計科目分別進行核算和監督。

2．會計科目是設置賬戶的依據

各企業單位在會計核算中必須根據規定的會計科目，在賬簿中開設賬戶，對各項經濟業務進行連續、系統、分類的記錄。會計科目是賬戶的名稱，賬戶的設置依存于會計科目。沒有會計科目，就無法設置賬戶。可見，會計科目是設置賬戶的依據，賬戶則是會計科目在記賬中的具體運用，它們共同構成了復式記賬應用的基礎和條件。

3．會計科目是規范會計核算和加強會計監督的重要手段

會計科目的核算內容和會計科目之間的相互關系都是按照統一制度規定的。一般來說，會計科目名稱的規范、會計科目的分類、會計科目的解釋口徑等，決定著企業會計核算的詳略程度，決定著企業單位編制對外對內會計報表的要求和內容。各個企業單位原則上都必須按照有關會計科目的規定處理會計業務，防止會計核算內容上的混亂，防止不合理、不合法的經濟業務隨意記入會計系統，以利于加強對會計工作的宏觀調控和有效監督。

（二）設置會計科目的原則

在實際工作中，會計科目的設置是通過會計制度預先規定的。為了更好地進行會計核算，滿足經營管理對會計核算資料提供的要求，會計科目在設置時應該滿足以下要求：

1．設置會計科目必須結合會計要素的特點

所謂結合會計要素的特點，也就是結合會計對象的特點，根據不同單位經濟業務的特點，本著全面核算其經濟業務的全過程及結果的目的來確定應該設置哪些會計科目。這里所說的要結合會計對象的特點，首先是根據不同行業特點，結合各自企業的特點，并結合本單位會計要素的特點來確定應該設置的會計科目。例如，工業企業是制造產品的單位，根據其業務特點，工業企業就必須設置反映和監督生產經營過程及反映產品生產成本的會計科目。商業企業不從事產品生產，而是組織商品流通，所以商業企業必須設置反映和監督商品流通業務的會計科目。行政、事業單位既不從事產品生產，也不從事商品流通，而是由國家撥付預算資金，單位使用預算資金，所以行政、事業單位必須設置反映和監督預算資金收支業務的會計科目。

2．設置會計科目應滿足經濟管理的要求

設置會計科目必須滿足經濟管理的要求：一是要滿足國家宏觀經濟管理的要求，優化社會經濟資源配置，合理進行投資；二是要滿足企業自身經濟管理的要求，為企業的經營決策及管理提供會計信息而設置分類的項目；三是要滿足包括投資者在內的有關各方對企業生產經營情況的要求。

例如，企業的盈虧情況是會計信息使用者非常關心的，為此，必須設置“主營業務收入”“主營業務成本”“銷售費用”“稅金及附加”“管理費用”“財務費用”“本年利潤”等科目，用于反映盈虧的形成，滿足會計信息使用者的要求。再如，為了反映企業與銀行的債務情況，就需要設置“短期借款”和“長期借款”等科目，為了反映利潤的分配情況，就需要設置“利潤分配”科目等。

3．設置會計科目要將統一性與靈活性結合起來

為了滿足宏觀經濟管理的要求，我國當前會計科目由財政部統一制定頒布。企業根據國家統一規定的會計科目，具體進行會計核算。但是由于企業的經濟業務千差萬別，在對會計要素的增減變動情況進行分類核算時，各單位可以根據本單位的規模和經濟業務的特點，以及經營管理的要求等具體情況將統一性與靈活性結合起來。所謂統一性，就是在設置會計科目時，要根據《企業會計準則》的要求，對一些主要會計科目的設置進行統一的規定，對核算指標的計算標準、口徑都要統一。所謂靈活性，就是在能夠提供統一核算指標的前提下，各單位要根據自己的具體情況及投資者的要求，對統一的會計科目做必要的合并或增補。例如，某些材料種類比較少的小型企業，可以根據企業的特點，將“原材料”“包裝物”等科目合并設置一個“原材料”科目。又如，在統一規定的會計科目中，設置有“預收賬款”和“預付賬款”科目。如果企業在生產經營過程中預收、預付款業務不多，可以不單設“預收賬款”“預付賬款”科目，將預收賬款、預付賬款分別并入“應收賬款”“應付賬款”科目核算。貫徹統一性與靈活性相結合的原則設置會計科目，實際上就是保證會計信息的有用性。在具體工作時要防止兩種傾向：一是要防止會計科目過于簡單化，過于簡單就不能滿足經營管理的需要；二是要防止會計科目過于煩瑣，過于煩瑣就會加大會計核算工作量。

4．設置會計科目的名稱要簡單明確，字義相符，通俗易懂

會計科目作為分類核算的項目要簡單明確、字義相符、通俗易懂，這樣才能避免誤解和混淆。簡單明確是指根據經濟業務的特點，盡可能簡潔明了地規定科目名稱；字義相符是按照中文習慣進行規定，不致產生誤解；通俗易懂是指要盡量避免使用難懂的文字，便于大多數人正確理解。會計科目的名稱還要盡量采用在實際生活中習慣性的名稱。

5．設置會計科目要保持相對穩定性

會計科目設置要適應社會經濟環境和本單位業務發展的需要。如隨著技術市場的形成和專利法、商標法的實施，對企業擁有的專有技術、專利權、商標權等無形資產的價值及其變動情況，就有必要專設“無形資產”科目予以反映。但是，會計科目的設置應保持相對穩定，以便在一定范圍內綜合匯總和在不同時期對比分析其所提供的核算指標。所謂保持會計科目的相對穩定性，就是不能經常變動會計科目的名稱及核算內容，使得核算指標保持可比性。

（三）會計科目的分類

1．按反映的經濟內容進行分類

會計科目按照反映的經濟內容的不同，可以分為資產類科目、負債類科目、共同類科目、所有者權益類科目、成本類科目和損益類科目六大類。

（1）資產類科目，是對資產要素的具體內容進行分類核算的項目，按資產的流動性分為反映流動資產的科目和反映非流動資產的科目。反映流動資產的科目主要有“庫存現金”“銀行存款”“應收賬款”“庫存商品”等科目；反映非流動資產的科目主要有“長期股權投資”“長期應收款”“固定資產”“在建工程”“無形資產”等科目。

（2）負債類科目，是對負債要素的具體內容進行分類核算的項目，按負債的償還期限長短分為流動負債科目和非流動負債科目。反映流動負債的科目主要有“短期借款”“應付賬款”“應付職工薪酬”“應交稅費”等科目；反映非流動負債的科目主要有“長期借款”“應付債券”“長期應付款”等科目。

（3）共同類科目，是既有資產性質又有負債性質的科目，主要有“清算資金往來”“貨幣兌換”“套期工具”等科目。

（4）所有者權益類科目，是對所有者權益要素的具體內容進行分類核算的項目，主要有“實收資本（或“股本”）”“資本公積”“其他綜合收益”“盈余公積”“本年利潤”“利潤分配”等科目。

（5）成本類科目，是對可歸屬于產品生產成本、勞務成本等的具體內容進行分類核算的項目，主要有“生產成本”“制造費用”“研發支出”“合同取得成本”“合同履約成本”等科目。

（6）損益類科目，是對收入、費用等要素的具體內容進行分類核算的項目，包括兩類科目。其中反映收入的科目有“主營業務收入”“其他業務收入”等科目；反映費用的科目主要有“主營業務成本”“其他業務成本”“稅金及附加”“銷售費用”“管理費用”“財務費用”等科目。

實際工作中，我國會計科目及核算內容都是由財政部統一制定的。我國財政部公布的《企業會計準則——應用指南》中規定的企業常用的會計科目如表2-1所示。

表2-1 會計科目表

表2-1（續）

表2-1（續）

表2-1（續）

表2-1（續）

2．按提供信息的詳細程度及統馭關系進行分類（即會計科目的級別）

會計科目按照提供信息的詳細程度及統馭關系，可分為總分類科目和明細分類科目。總分類科目又稱為一級科目或總賬科目，是對會計要素具體內容進行總括分類，提供總括信息的會計科目；明細分類科目，又稱明細科目，是對總賬科目做進一步分類，提供更加詳細和具體會計信息的科目。在生產經營過程中，由于經濟管理的要求不同，所需要核算指標的詳細程度也就不同。根據經濟管理的要求，既需要設置提供總括核算資料的一級科目，又需要設置提供詳細核算資料的二級科目和三級科目等。

（1）一級科目。

一級科目即總分類科目，也稱總賬科目，是對會計要素的具體內容進行總括分類的會計科目，是進行總分類核算的依據。為了滿足國家宏觀經濟管理的需要，一級科目是由國家統一規定的。

（2）二級科目。

二級科目即二級明細科目，也叫子目，指在一級科目的基礎上，對一級科目所反映的經濟內容進行較詳細分類的會計科目。如在“原材料”科目下，按材料類別開設“原料及主要材料”“輔助材料”“燃料”等二級科目。二級科目由企業依據國家統一規定的會計科目要求，并根據經營管理需要自行設置。

（3）三級科目。

三級科目即三級明細科目，也叫細目，是指在二級科目的基礎上，對二級科目所反映的經濟內容進一步詳細分類的會計科目。例如，在“原料及主要材料”二級科目下，按材料的品種、規格開設明細科目。明細科目由企業依據國家統一規定的會計科目和要求，根據經營管理的需要自行設置。

綜上所述，一級科目是最高層次的會計科目，是登記總賬用的。二級科目是對一級科目的補充說明，是介于一級科目、三級科目之間，起溝通作用的會計科目。三級科目是對二級科目或一級科目更為詳細的補充說明。實際工作中，并不是所有的一級科目都需要開設二級和三級科目，根據會計信息使用者所需不同信息的詳細程度，有些只需設一級科目，例如“累計折舊”“累計攤銷”；有些只需設一級科目和三級科目，不需要設置二級科目。會計科目的級別如表2-2所示。

表2-2 會計科目的級別

二、賬戶

在會計要素的基礎上，通過設置會計科目，對會計交易或事項做進一步的分類，為開展會計核算奠定了基礎。但是由于反映會計交易或事項而引起的會計要素各具體項目金額的增減變動，就需要根據會計科目開設會計賬戶。這是因為，會計科目只能對會計交易或事項進行定性而不能定量，不能提供所反映的增減變動及其余額情況的信息，而提供這些信息恰恰是會計最基本的職能。因此，在會計核算中必須依據會計科目開設賬戶。

（一）賬戶的定義

賬戶又稱會計賬戶，是根據會計科目在賬簿中開設的戶頭，是具有一定格式和結構，在賬簿中對各項經濟業務進行分類、系統、連續地記錄，反映會計要素增減變動的載體。通過賬戶的記錄，可以反映每筆和每類經濟業務所引起的會計要素的增減變動情況，從而提供各種性質和內容的會計信息。通過賬戶，還可以有效地儲存會計信息。

（二）賬戶的特征

賬戶的特征有如下三個：

（1）賬戶是根據規定的會計科目設置的，故賬戶的名稱和會計科目相同。

（2）賬戶是用來記錄經濟業務的，故賬戶有格式、結構。

（3）賬戶是在經濟業務發生之后，進行分類、系統、連續登記的一種手段。

（三）賬戶的結構

既然賬戶是分類記錄經濟業務、反映會計對象的具體內容增減變化及其結果的一種工具，因此，隨著企業會計事項的不斷發生，會計對象的具體內容就必然隨之發生變化，而且這種變化不管多么錯綜復雜，從數量上看不外乎增加或減少兩種情況。

賬戶的結構分為一般結構和簡易結構，一般結構具體表現為具有一定格式的賬頁，如三欄式、多欄式、數量金額式等（見本章第四節和第三章第四節）；簡易結構指的就是“T”形賬。賬戶是經濟業務發生后，對某項經濟業務內容的增減變化及其結果進行連續、系統記錄的手段。

用來記載企業在某一會計期間內各種有關數據的增減變化的賬戶，在結構上分為兩方，即左方和右方。這就是賬戶的簡易結構，即“T”形賬。一方登記增加數，另一方登記減少數，至于哪一方登記增加數，哪一方登記減少數，則由賬戶的性質和反映的經濟內容來決定。

“T”形賬的格式如圖2-1所示。

圖2-1 “T”形賬格式

賬戶的左、右兩方是按相反方向來記錄增加額和減少額的。也就是說，如果在賬戶的左方記錄增加額，就應該在該賬戶的右方記錄減少額；相反，如果在右方記錄增加額，就應該在左方記錄減少額。到底哪方記增加、哪方記減少，是由賬戶的性質和反映的經濟內容決定的。為了學習方便，在學習中經常采用簡化格式“T”形賬來說明賬戶結構。

一般來講，一個“T”形賬戶可以提供四個核算指標：期初余額、本期增加發生額、本期減少發生額和期末余額。在賬戶左、右兩方記錄的主要內容是：期初余額、本期增加額、本期減少額及期末余額。本期增加額和本期減少額是指在一定會計期間內（月、季或年），賬戶在左、右兩方分別登記的增加金額的合計數和減少金額的合計數。本期增加發生額和本期減少發生額相抵后的差額，就是本期的期末余額。如果將本期的期末余額數轉入下一期，就是下一期的期初余額。

上述四項金額的關系可以用下列公式來表示：

本期期末余額=本期期初余額+本期增加發生額-本期減少發生額

賬戶的一般結構具體表現為具有一定格式的賬頁，如三欄式、多欄式、數量金額式等，根據實際需要分成若干欄次，用來分類登記經濟業務及其會計要素的增加與減少，以及增減變動后的結果。賬戶的一般結構主要包括以下內容：

（1）賬戶的名稱，即會計科目。

（2）記賬的日期和摘要，即經濟業務發生的時間和內容。

（3）增加和減少的金額及余額。

（4）記賬憑證的種類和編號。

具體內容詳見本章第四節和第三章第四節。

（四）會計科目與賬戶的關系

1．會計科目與賬戶的聯系

（1）兩者都是對會計對象的具體內容在按照會計要素分類的基礎上所做的進一步分類，兩者的名稱和反映的經濟內容相同。

（2）賬戶是根據會計科目開設的戶頭，賬戶的名稱就是會計科目，設置會計科目的目的就是設置賬戶，由此可見，會計科目設置是賬戶設置的前提。

2．會計科目與賬戶的區別

（1）賬戶雖然是根據會計科目開設的，但會計科目只是賬戶的名稱，會計科目是企業在進行會計核算前確定的對會計對象的具體內容進行歸類的項目，會計科目只是一個名稱；而賬戶除了名稱以外，還具有一定的結構，即一般結構（賬頁）和簡易結構（“T”形賬）。賬戶是經濟業務發生后，對某項經濟業務內容的增減變化及其結果，進行連續、系統地記錄的手段或工具。

（2）會計科目的作用主要是為了對會計事項進行歸檔并開設賬戶和填制記賬憑證所運用，而賬戶的作用主要是系統地提供某一具體會計對象的核算資料，為設置會計賬簿和編制會計報表所運用。

（3）設置賬戶是會計核算方法的組成部分，它包含設置會計科目的內容，而設置會計科目不構成一種獨立的會計方法，它是為賬戶的設置提供依據。

（五）會計對象、會計要素、會計科目、會計賬戶之間的關系

如前所述，企業的會計對象是資金運動，其具體內容是資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤，即會計六要素；根據會計要素開設會計科目；根據會計科目設置賬戶；運用賬戶連續記錄經濟業務，反映要素的增減變化及其結果，為經濟管理提供信息。

綜上所述，我們可以清楚地看出，會計對象、會計要素、會計科目、會計賬戶之間具有十分密切的關系，如圖2-2所示。

圖2-2 會計對象、會計要素、會計科目、會計賬戶之間的關系