1.3　做賬的原理與方法

1.3.1　會(huì)計(jì)恒等式

六大會(huì)計(jì)要素在數(shù)量上存在著特定的平衡關(guān)系，這種平衡關(guān)系用公式來(lái)表示，就是我們通常所說(shuō)的會(huì)計(jì)等式。會(huì)計(jì)等式是反映會(huì)計(jì)要素之間平衡關(guān)系的計(jì)算公式，它是各種賬務(wù)處理方法的理論基礎(chǔ)。

1.資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益

這是最基本的會(huì)計(jì)等式。如前所述，資產(chǎn)由于過(guò)去的交易或事項(xiàng)所引起，能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。資產(chǎn)來(lái)源于所有者的投入資本和債權(quán)人的借入資金及其在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中所產(chǎn)生的效益，分別歸屬于所有者和債權(quán)人。歸屬于所有者的部分形成所有者權(quán)益，歸屬于債權(quán)人的部分形成債權(quán)人權(quán)益（企業(yè)的負(fù)債）。

資產(chǎn)和權(quán)益（包括所有者權(quán)益和債權(quán)人權(quán)益）實(shí)際是企業(yè)所擁有的經(jīng)濟(jì)資源在同一時(shí)點(diǎn)上所表現(xiàn)的不同形式。資產(chǎn)表明的是資源在企業(yè)存在、分布的形態(tài)，而權(quán)益則表明了資源取得和形成的渠道。資產(chǎn)來(lái)源于權(quán)益，資產(chǎn)與權(quán)益必然相等。

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，每天都會(huì)發(fā)生各種各樣、錯(cuò)綜復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，從而引起各會(huì)計(jì)要素的增減變動(dòng)，但并不影響資產(chǎn)與權(quán)益的恒等關(guān)系。下面通過(guò)分析雷頓公司2019年1月發(fā)生的幾項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，來(lái)說(shuō)明資產(chǎn)與權(quán)益的恒等關(guān)系。

（1）2019年1月2日，雷頓公司收到所有者追加的投資500000元，款項(xiàng)存入銀行。

分析：這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)使銀行存款增加了500000元，即等式左邊的資產(chǎn)增加了500000元，同時(shí)等式右邊的所有者權(quán)益也增加了500000元，因此并沒(méi)有改變等式的平衡關(guān)系。

（2）2019年1月10日，雷頓公司用銀行存款歸還所欠B企業(yè)的貨款20000元。

分析：這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)使雷頓公司的銀行存款即資產(chǎn)減少了20000元，同時(shí)應(yīng)付賬款即負(fù)債也減少了20000元，也就是說(shuō)等式兩邊同時(shí)減少20000元，等式依然成立。

（3）2019年1月15日，雷頓公司用銀行存款80000元購(gòu)買(mǎi)一臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備，設(shè)備已交付使用。

分析：這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)使雷頓公司的固定資產(chǎn)增加了80000元，但同時(shí)銀行存款減少了80000元，也就是說(shuō)企業(yè)的資產(chǎn)一項(xiàng)增加一項(xiàng)減少，增減金額相同，因此資產(chǎn)的總額不變，會(huì)計(jì)等式依然保持平衡。

（4）2019年1月28日，由于資金周轉(zhuǎn)困難，雷頓公司向某銀行借入100000元直接用于歸還拖欠的貨款。

分析：這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)使企業(yè)的應(yīng)付賬款減少了100000元，同時(shí)短期借款增加了100000元，即企業(yè)的負(fù)債一項(xiàng)減少一項(xiàng)增加，增減金額相同，負(fù)債總額不變，等式仍然成立。

在實(shí)際工作中，企業(yè)每天發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)要復(fù)雜得多，但無(wú)論其引起會(huì)計(jì)要素如何變動(dòng)，都不會(huì)破壞資產(chǎn)與權(quán)益的恒等關(guān)系（亦即會(huì)計(jì)等式的平衡）。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生引起等式兩邊會(huì)計(jì)要素變動(dòng)的方式可以總結(jié)歸納為以下四種類型：

（1）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生引起等式兩邊金額同時(shí)增加，增加金額相等，變動(dòng)后等式仍保持平衡。

（2）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生引起等式兩邊金額同時(shí)減少，減少金額相等，變動(dòng)后等式仍保持平衡。

（3）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生引起等式左邊即資產(chǎn)內(nèi)部的項(xiàng)目此增彼減，增減的金額相同，變動(dòng)后資產(chǎn)的總額不變，等式仍保持平衡。

（4）經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生引起等式右邊負(fù)債內(nèi)部項(xiàng)目此增彼減，或所有者權(quán)益內(nèi)部項(xiàng)目此增彼減，或負(fù)債與所有者權(quán)益項(xiàng)目之間的此增彼減，增減的金額相同，變動(dòng)后等式右邊總額不變，等式仍保持平衡。

資產(chǎn)與權(quán)益的恒等關(guān)系，是復(fù)式做賬法的理論基礎(chǔ)，也是編制資產(chǎn)負(fù)債表的依據(jù)。

2.收入-費(fèi)用=利潤(rùn)

企業(yè)經(jīng)營(yíng)的目的是獲取收入，實(shí)現(xiàn)盈利。企業(yè)在取得收入的同時(shí)，也必然要發(fā)生相應(yīng)的費(fèi)用。通過(guò)收入與費(fèi)用的比較，才能確定企業(yè)一定時(shí)期的盈利水平。

廣義而言，企業(yè)一定時(shí)期所獲得的收入扣除所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用后的余額，即表現(xiàn)為利潤(rùn)。在實(shí)際工作中，由于收入不包括處置固定資產(chǎn)凈收益、固定資產(chǎn)盤(pán)盈、出售無(wú)形資產(chǎn)收益等，費(fèi)用也不包括處置固定資產(chǎn)凈損失、自然災(zāi)害損失等，所以，收入減去費(fèi)用，并經(jīng)過(guò)調(diào)整后，才等于利潤(rùn)。收入、費(fèi)用和利潤(rùn)之間的上述關(guān)系，是編制利潤(rùn)表的基礎(chǔ)。

1.3.2　借貸做賬法

1.借貸做賬法的概念

借貸做賬法是指以“借”“貸”為做賬符號(hào)的一種復(fù)式做賬法。復(fù)式做賬法是指對(duì)每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都要在兩個(gè)或兩個(gè)以上的相互聯(lián)系的賬戶中以借貸方相等的金額進(jìn)行登記的做賬方法。

借貸做賬法產(chǎn)生于12世紀(jì)的意大利。當(dāng)時(shí)由于海上貿(mào)易的不斷發(fā)展，所使用貨幣的種類、重量和成色等日益復(fù)雜，通過(guò)銀行進(jìn)行轉(zhuǎn)賬結(jié)算便受到人們的普遍歡迎。銀行為了辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算業(yè)務(wù)，設(shè)計(jì)了“借”“貸”兩個(gè)做賬方向，將債權(quán)記入“借方”，將債務(wù)記入“貸方”。到了15世紀(jì)初期，人們除增設(shè)了“資本”“損益”賬戶外，又增設(shè)了“余額”賬戶，進(jìn)行全部賬戶的試算平衡。隨后借貸做賬法傳遍歐洲、美洲等世界各地，成為世界通用的做賬方法。20世紀(jì)初由日本傳入我國(guó)，目前成為我國(guó)法定的做賬方法。

2.借貸做賬法的內(nèi)容

（1）借貸做賬法的做賬符號(hào)

顧名思義，借貸做賬法以“借”“貸”為做賬符號(hào)，分別作為賬戶的左方和右方。這里的“借”“貸”已失去其原有的含義，變成了純粹的做賬符號(hào)。至于“借”表示增加還是“貸”表示增加，則取決于賬戶的性質(zhì)及結(jié)構(gòu)。

（2）借貸做賬法的賬戶結(jié)構(gòu)

在前面我們已經(jīng)講過(guò)了資產(chǎn)類和負(fù)債類會(huì)計(jì)賬戶的結(jié)構(gòu)，上述兩類賬戶的內(nèi)部關(guān)系如下式：

資產(chǎn)類賬戶期末余額=期初余額+本期借方發(fā)生額-本期貸方發(fā)生額

權(quán)益類賬戶期末余額=期初余額+本期貸方發(fā)生額-本期借方發(fā)生額

一般而言，費(fèi)用（成本）類賬戶結(jié)構(gòu)與資產(chǎn)類賬戶相同，收入類賬戶結(jié)構(gòu)與權(quán)益類賬戶相同。

（3）借貸做賬法的做賬規(guī)則

從上述兩類賬戶中不難分析出，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)無(wú)論怎樣復(fù)雜，均可概括為以下四種類型：

①資產(chǎn)與權(quán)益同時(shí)增加，總額增加。

②資產(chǎn)與權(quán)益同時(shí)減少，總額減少。

③資產(chǎn)內(nèi)部有增有減，總額不變。

④權(quán)益內(nèi)部有增有減，總額不變。

無(wú)論哪一種類型的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，都將以相等的金額記入有關(guān)賬戶的借方，同時(shí)記入有關(guān)賬戶的貸方。以上四種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的做賬方法如表1-5所示。

表1-5　各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的做賬規(guī)則

現(xiàn)舉例說(shuō)明如下：

①企業(yè)收到投資人10000元投資，存入銀行。此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，一方面使資產(chǎn)類中的“銀行存款”賬戶增加10000元，記入該賬戶借方；另一方面使權(quán)益類中的“實(shí)收資本”賬戶增加10000元，記入該賬戶貸方，借貸金額相等。

②企業(yè)用銀行存款5000元償還短期借款。此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，一方面使資產(chǎn)類中的“銀行存款”賬戶減少5000元，記入該賬戶貸方；另一方面使權(quán)益類中的“短期借款”賬戶減少5000元，記入該賬戶借方，借貸金額相等。

③企業(yè)以銀行存款3000元購(gòu)買(mǎi)材料。此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，一方面使資產(chǎn)類中的“原材料”賬戶增加3000元，記入該賬戶借方；另一方面使資產(chǎn)類中的“銀行存款”賬戶減少3000元，記入該賬戶貸方，借貸金額相等。

④企業(yè)從銀行借入短期借款6000元，直接償還應(yīng)付賬款。此項(xiàng)業(yè)務(wù)中，一方面使權(quán)益類中的“短期借款”賬戶增加6000元，記入該賬戶貸方；另一方面使權(quán)益類中的“應(yīng)付賬款”賬戶減少6000元，記入該賬戶借方，借貸金額相等。

綜上所述，借貸做賬法的做賬規(guī)則為：有借必有貸，借貸必相等。

（4）借貸做賬法的試算平衡

為了檢驗(yàn)一定時(shí)期內(nèi)所發(fā)生經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在賬戶中記錄的正確性，在會(huì)計(jì)期末應(yīng)進(jìn)行賬戶的試算平衡。所謂試算平衡，是指根據(jù)資產(chǎn)與權(quán)益的恒等關(guān)系以及借貸做賬法的做賬規(guī)則，檢查所有賬戶記錄是否正確的過(guò)程，包括發(fā)生額試算平衡法和余額試算平衡法兩種方法。

①發(fā)生額試算平衡法。它是根據(jù)本期所有賬戶借方發(fā)生額合計(jì)與貸方發(fā)生額合計(jì)的恒等關(guān)系，檢驗(yàn)本期發(fā)生額記錄是否正確的方法。公式為：

全部賬戶本期借方發(fā)生額合計(jì)=全部賬戶本期貸方發(fā)生額合計(jì)

在借貸做賬法中，根據(jù)“有借必有貸，借貸必相等”的做賬規(guī)則，每一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都要以相等的金額，分別記入兩個(gè)或兩個(gè)以上相關(guān)賬戶的借方和貸方，借貸雙方的發(fā)生額必然相等。推而廣之，將一定時(shí)期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)全部記入有關(guān)賬戶之后，所有賬戶的借方發(fā)生額合計(jì)與貸方發(fā)生額合計(jì)也必然相等。對(duì)上述四項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理后，編制發(fā)生額試算平衡表如表1-6所示。

②余額試算平衡法。它是根據(jù)本期所有賬戶借方余額合計(jì)與貸方余額合計(jì)的恒等關(guān)系，檢驗(yàn)本期賬戶記錄是否正確的方法。根據(jù)余額時(shí)間不同，又分為期初余額平衡與期末余額平衡兩類。期初余額平衡是期初所有賬戶借方余額合計(jì)與貸方余額合計(jì)相等，期末余額平衡是期末所有賬戶借方余額合計(jì)與貸方余額合計(jì)相等，這是由“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”的恒等關(guān)系決定的。公式為：

全部賬戶的借方期初余額合計(jì)=全部賬戶的貸方期初余額合計(jì)

全部賬戶的借方期末余額合計(jì)=全部賬戶的貸方期末余額合計(jì)

實(shí)際工作中，余額試算平衡是通過(guò)編制試算平衡表方式進(jìn)行的，如表1-6所示。

表1-6　試算平衡表

在編制試算平衡表時(shí)，應(yīng)注意以下幾點(diǎn)：

第一，必須保證所有賬戶的余額均已記入試算表。因?yàn)闀?huì)計(jì)等式是對(duì)六項(xiàng)會(huì)計(jì)要素整體而言的，缺少任何一個(gè)賬戶的余額，都會(huì)造成期初或期末借方余額合計(jì)與貸方金額合計(jì)不相等。

第二，如果試算表借貸不相等，肯定是賬戶記錄有錯(cuò)誤，應(yīng)認(rèn)真查找，直到實(shí)現(xiàn)平衡為止。

第三，即便實(shí)現(xiàn)了有關(guān)三欄的平衡關(guān)系，并不能說(shuō)明賬戶記錄絕對(duì)正確，因?yàn)橛行╁e(cuò)誤并不會(huì)影響借貸雙方的平衡關(guān)系。例如，漏記某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，將使本期借貸雙方的發(fā)生額發(fā)生等額減少，借貸仍然平衡；重記某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，將使本期借貸雙方的發(fā)生額發(fā)生等額虛增，借貸仍然平衡；某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)記錯(cuò)有關(guān)賬戶，借貸仍然平衡；某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在賬戶記錄中，顛倒了做賬方向，借貸仍然平衡；借方或貸方發(fā)生額中，偶然發(fā)生多記少記并相互抵消，借貸仍然平衡；等等。

因此在編制試算平衡表之前，應(yīng)認(rèn)真核對(duì)有關(guān)賬戶記錄，以消除上述錯(cuò)誤。