第一節 材料費用的歸集和分配

一、材料費用的歸集

（一）材料的分類

材料是制造企業生產過程中的勞動對象，是生產過程中不可缺少的物資要素。

（1）原料及主要材料，是指經過加工后構成產品主要實體的各種原料和材料，外購半成品在繼續加工過程中構成產品的主要實體，理論上也應列入此類別。

（2）輔助材料，是指在生產中不構成產品主要實體，只起一定輔助作用的各種材料。

（3）外購燃料，是指企業從外部購入的在生產過程中用來燃燒發熱的各種材料。

（4）包裝物，是指為包裝本企業產品，隨同產品一起出售或者在銷售產品時租給、借給購貨單位使用的各種包裝物品。各種包裝用材料，不屬于包裝物，而應屬于輔助材料一類。

（5）修理用備件，是指為修理本企業機器設備和運輸工具所專用的各種備品備件，如輪胎、齒輪、軸承、閥門等。修理用的一般零件屬于輔助材料一類。

（6）低值易耗品，是指單項價值在規定限額以下，或使用期限不滿一年，不能作為固定資產管理的各種物品。

（二）材料費用的計價

1．按實際成本計價材料發出的核算

按實際成本計價是指材料的收發結存金額都按照材料在采購（或委托加工、自制）過程中發生的實際成本進行計算。

（1）外購材料的實際成本包括：第一，材料的買價。第二，運雜費，包括材料的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費等費用。第三，運輸途中的合理損耗。第四，入庫前的挑選、整理費。第五，稅金。外購進口材料所支付的關稅，應該計入材料實際成本。

（2）自制材料的實際成本包括自制過程中發生的材料費用、人工費用以及其他相關費用。

（3）委托加工材料的實際成本包括所消耗的原材料及半成品、往返運輸費、裝卸費、保險費、加工費及稅金。

2．按計劃成本計價材料發出的核算

按計劃成本計價是指每一種材料的收入、發出和結存量都按預先確定的計劃成本計價。實際成本與計劃成本之間的差額（即材料成本差異），則通過“材料成本差異”賬戶來調節，并采用按各類材料求差異率的方法，確認發出材料和庫存材料的實際成本。

（三）材料發出的原始憑證及其控制

1．材料發出的原始憑證

企業的生產單位或其他部門領用材料時，應由專人負責審核，只有經過有關人員簽字審核之后，才能辦理領料手續。

（1）領料單是一種一次性使用的領發料憑證。它適用于不經常使用、沒有消耗定額的材料領發業務。車間和部門按計劃向倉庫領料時，要填寫領料單。

（2）領料登記表。對于一些經常領用的消耗性材料，可以不必每次都填制領料單，經過審核，只需每次領用時在領料登記表中登記即可。

（3）限額領料單是一種在規定時期和規定限額內可多次使用的領發料單累計憑證。它適用于經常并已制定消耗定額的材料領發業務。

（4）退料單是一種由于車間溢領、不適用、品質差等原因由車間退料給倉庫的憑證。

2．材料發出控制

（1）健全發出材料的計量制度和領用憑證制度

庫存材料的計量有兩種方法，分別是永續盤存制和實地盤存制。

永續盤存制是指根據材料日常收入、發出的有關憑證，按其數量在材料明細賬中逐筆登記，以實際發出數量作為消耗量的一種方法。

實地盤存制是指在收入材料時在材料明細賬上登記，發出材料時不在材料明細賬上登記，期末根據實際盤存數，倒算出本期發出材料數量的一種方法。

在材料發出時，必須簽發各種領料憑證，因此還必須建立各種領用憑證制度，對各材料領用憑證，如領料單、限額領料單、領料登記表等進行嚴格的管理。

（2）制定材料消耗定額，加強材料發出控制

制定材料消耗定額是加強材料發出控制的有效手段，通過材料消耗定額可以查明生產過程中材料實際消耗量與定額之間的差異的原因并明確責任。

（3）建立、健全材料盤點和退料制度

在月末時，各生產部門由于各種原因已領未用的材料，應該辦理退料手續。與此同時，為了保證倉庫資料的正確性，還需對庫存材料的數量進行盤點。

（四）材料發出及計價

1．按實際成本計價時發出材料成本的確定

（1）先進先出法，是指根據先入庫先發出的原則，對于發出的存貨以先入庫存貨的單價計算發出存貨成本的方法。

（2）全月一次加權平均法，是以總數量為權數計算的加權平均單價，據以確定期末結存材料成本和本期發出材料成本的方法。其計算公式如下：

（3）個別計價法，是假設材料的成本流轉與實物流轉相一致，按照各種材料，逐一辨認各批發出材料和期末材料所屬的收入批別或生產批別，分別按其購入或生產時所確定的單位成本作為計算各批發出材料和期末材料成本的方法，又稱“個別認定法”“具體辨認法”“分批實際法”。其計算公式如下：

發出材料的實際成本=各批（次）材料發出數量×該批（次）材料實際購入單價

（4）移動加權平均法，是指以每次收入的成本加上原有庫存材料的成本，除以每次收入數量與原有庫存材料的數量之和，據以計算加權平均單位成本，以此為基礎計算當月發出材料的成本和期末材料的成本的一種方法。移動加權平均法是永續盤存制下加權平均法。其計算公式如下：

2．按計劃成本計價時發出材料成本的確定

首先，要確定入庫材料成本差異額和本月材料成本差異率。材料成本差異率一般應按材料類別分別確定。其計算公式如下：

根據發出材料計劃成本和材料成本差異率，可以將本月發出材料計劃成本調整為實際成本。其計算公式如下：

發出材料計劃成本=發出材料數量×材料計劃價

發出材料應負擔材料成本差異額=發出材料計劃成本×材料成本差異率

發出材料實際成本=發出材料計劃成本+發出材料應負擔材料成本差異額

二、材料費用的分配

（一）材料費用的分配原則

（1）客觀性原則。凡是能直接計入某種產品成本的材料費用，應直接計入該產品成本明細賬；凡是幾種產品共同耗用的材料費用，應選擇合理的標準，分配計入有關產品成本明細賬。在分配計入時，分配標準的選擇總帶有一定的假定性及主觀判斷因素，往往會影響產品成本的真實反映。

（2）重要性原則。凡在產品成本中占有較大比重的，應該以單獨的成本項目“直接材料”列示，而對于那些比重較小的材料費用，即使是直接計入費用，為了簡化成本核算，也可將其列入制造費用，與其他制造費用一起進行分配。

（二）材料費用的分配方法

1．材料費用的分配對象

（1）用于基本車間生產產品耗用的材料費用，若能分品種領用，則直接記入“基本生產成本”總賬科目及其明細賬的“直接材料”成本項目；若為幾種產品共同耗用，則應采取適當的分配方法，間接記入“基本生產成本”總賬科目及其明細賬的“直接材料”成本項目。

（2）用于輔助車間的材料費用，應記入“輔助生產成本”科目。

（3）用于生產車間一般性消耗的機物料費用，應記入“制造費用”科目。

（4）用于企業行政管理部門、銷售場所消耗的材料等費用，應分別記入“管理費用”和“銷售費用”或“財務費用”科目。

2．共同耗用材料費用的分配方法

幾種產品共同耗用的各種材料費用應選擇既合理又簡便的方法分配計入各種產品成本。由于原料及主要材料的耗用量一般與產品的重量、體積有關，所以其分配一般可按產品的重量和體積的比例分配。如各種鐵鑄件所用的原料生鐵可按鑄件的重量比例分配；各種木器所用的主要材料木材，可以按照木器凈用材料的體積比例分配。

在材料消耗定額比較準確的情況下，原材料費用也可以按照材料的定額消耗量比例或定額費用比例進行分配。下面介紹幾種常見的分配方法。

（1）重量（產量、體積）比例分配法。這是一種以產品的重量、產量、體積為標準分配直接材料費用的方法。公式如下：

材料費用分配率=應分配的直接材料費用÷各種產品的重量（或產量、體積）之和

某種產品應分配的材料費用=該種產品的重量（或產量、體積）×材料費用分配率

【例3-1】 某型鑄車間生產甲、乙兩種產品。本月生產的甲產品的重量為15噸、乙產品的重量為5噸。兩種產品共同耗用鋼材15800元。

材料費用分配率==790（元/噸）

甲產品應分配的材料費用=15×790=11850（元）

乙產品應分配的材料費用=5×790=3950（元）

根據以上計算結果，編制材料費用分配表，見表3-1。

（2）定額消耗量比例法。它是指以各個材料費用受益產品的原材料定額耗用量為分配標準，以單位材料定額耗用量應負擔的原材料的費用為分配率，據以分配原材料費用的方法。該方法主要適用于原材料消耗比較單一、單位產品消耗量比較準確的產品。其計算公式為：

【例3-2】 某企業第一車間領用A材料10000千克，單價20元。本月生產甲產品500件、乙產品200件，甲、乙產品的消耗定額分別為1.2千克、2千克。計算原材料費用的分配。

原材料費用的分配計算如下：

被分配A材料費用=10000×20=200000（元）

甲產品定額消耗量=500×1.2=600（千克）

乙產品定額消耗量=200×2=400（千克）

A材料費用分配率=200000÷（600+400）=200（元/千克）

甲產品應負擔原材料費用=600×200=120000（元）

乙產品應負擔原材料費用=400×200=80000（元）

根據以上計算結果，編制材料費用分配表，見表3-2。

在幾種產品共同耗用原材料的種類比較多的情況下，為簡化分配計算工作，也可以按照各種原材料的定額費用比例分配原材料實際費用。其計算公式如下：

【例3-3】 某公司生產甲、乙兩種產品，因消耗的原材料品種較多，分別核定甲、乙產品單位定額費用為600元、500元。本月甲、乙產品消耗的各種原材料的實際成本為630000元，本月完工甲產品5000件、乙產品8000件。計算本月原材料費用。

原材料費用計算如下：

甲產品定額費用=600×5000=3000000（元）

乙產品定額費用=500×8000=4000000（元）

定額費用分配率=630000÷（3000000+4000000）=0.09

甲產品應負擔原材料費用=3000000×0.09=270000（元）

乙產品應負擔原材料費用=4000000×0.09=360000（元）

（3）標準產量比例分配法。這是將各種產品的產量按系數折算為標準產量，再按標準產量的比例分配材料費用的方法。這里的系數是指各種產品與標準產品在量上的一種比例關系，例如消耗定額、實際重量、面積、體積的比例。標準產品可以選擇系列產品中的中間產品，也可以選擇正常、大量生產的產品。具體步驟如下：首先，選擇標準產品，將其系數定為“1”；其次，計算各產品的系數和標準產量，標準產量就是各產品的實際產量與各產品系數的乘積；最后，計算費用分配率和各產品應負擔的費用。

【例3-4】 海星織布廠生產不同型號的A、B、C、D共4種產品。本月生產量分別為1000萬米、500萬米、250萬米和100萬米，其中A產品為企業正常、大量生產的產品。各種產品每萬米的材料消耗定額分別為84千克、92.4千克、42千克和21千克。4種產品共同耗用的材料費用為255000元。

海星織布廠的產品系數計算表、產品標準產量計算表、材料費用分配表見表3-3、表3-4、表3-5。

三、分配結轉直接材料費用的賬務處理

在實際工作中，對發生的材料費用的分配是通過編制材料費用分配表進行的。根據發出材料明細表和材料費用分配表等原始憑證編制記賬憑證，登記有關賬簿。

材料費用分配表應該按照材料的用途和材料類別，根據歸類后的領料憑證編制。

【例3-5】 紅星工廠有一個基本車間生產甲、乙兩種產品，另外還有兩個輔助生產車間——供電車間和機修車間。各部門本月領用材料匯總，據以編制材料費用分配表，如表3-6所示。

根據“材料費用分配表”分配材料費用記入有關科目，其會計分錄如下：