第五節　周轉材料的核算

一、周轉材料的構成

周轉材料，是指小企業能夠多次使用，逐漸轉移其價值但仍然保持其原有形態不確認為固定資產的材料，包括包裝物、低值易耗品，以及小企業（建筑業）的鋼模板、木模板、腳手架等。其中，包裝物是指為了包裝本企業商品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等；低值易耗品是指不符合固定資產確認條件的各種用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿、勞動保護用品以及在經營過程中周轉使用的容器等。

二、周轉材料的會計處理原則

小企業對于周轉材料，通常采用一次攤銷法進行會計處理，在領用時按其成本計入生產成本或當期損益。即在領用時一次性將成本按照其受益對象計入生產成本或當期損益，如管理費用、銷售費用等。

對于金額較大的周轉材料，也可以采用分次攤銷法進行會計處理。即對金額較大的周轉材料，允許小企業可以根據其可使用的次數按照受益對象平均計入生產成本或當期損益。至于“金額較大”的標準，由小企業根據實際情況自行確定，但是一經確定，在同一會計年度的各月和前后各年度不得隨意變更。

出租或出借周轉材料，不需要結轉其成本，但應當進行備查登記。

小企業出于提高資產使用效率的目的，有時會將暫時不使用的周轉材料用于出租或出借。為了簡化核算，不要求對出租或出借的周轉材料結轉其成本。從加強實物管理的角度，小企業對出租或出借的周轉材料應當建立備查簿，進行備查登記。

小企業出租周轉材料取得的租金作為“營業外收入”。

三、周轉材料的主要會計處理

小企業應設立“周轉材料”賬戶來核算小企業庫存的周轉材料的實際成本或計劃成本。周轉材料主要包括包裝物、低值易耗品，以及小企業（建筑業）的鋼模板、木模板、腳手架等。各種包裝材料（如紙、繩、鐵絲、鐵皮等），應在“原材料”賬戶內核算；用于儲存和保管產品、材料而不對外出售的包裝物，應按照價值大小和使用年限長短，分別在“固定資產”賬戶或“周轉材料”賬戶核算。

小企業的包裝物、低值易耗品等，應通過“周轉材料”賬戶進行核實，也可以單獨設置“包裝物”“低值易耗品”等賬戶。

在采用分次攤銷法攤銷周轉材料的情況下，小企業應按照周轉材料的種類，在“周轉材料”賬戶下設置“在庫”“在用”和“攤銷”明細賬戶進行核算。

“周轉材料”賬戶的期末余額，反映小企業在庫、出租、出借周轉材料的實際成本或計劃成本以及在用周轉材料的攤余價值。

需要注意的是，周轉材料采用計劃成本進行日常核算的，領用等發出周轉材料，還應結轉應分攤的成本差異。

（一）取得周轉材料的會計處理

小企業購入、自制、委托外單位加工完成并驗收入庫的周轉材料，以及對周轉材料的清查盤點，比照“原材料”賬戶的相關規定進行賬務處理。

【例3-14】2016年3月7日，甲企業購進一批周轉材料，價值30000元，增值稅稅率為17%，假設甲企業按實際成本計價，貨款未支付，材料已驗收入庫，其會計分錄為：

【例3-15】2016年5月6日，甲公司委托某企業加工一批包裝物，發出原材料一批，實際成本為70000元，以銀行存款支付運雜費2000元，支付加工費用20000元。7月6日，甲公司收回委托加工的包裝物，以銀行存款支付運雜費2500元，包裝物已驗收入庫。甲公司應編制如下會計分錄：

（1）發出原材料：

（2）支付運雜費：

（3）支付加工費用：

（4）收回包裝物：

（二）隨同產品出售的包裝物

隨同產品出售但不單獨計價的包裝物，按照其成本，借記“銷售費用”賬戶，貸記“周轉材料”賬戶。

隨同產品出售并單獨計價的包裝物，按照其成本，借記“其他業務成本”賬戶，貸記“周轉材料”賬戶。

【例3-16】某小企業本月銷售商品領用單獨計價包裝物丙的實際成本為8000元，銷售收入為10000元，增值稅為1700元（款項已存入銀行）。該小企業應編制如下會計分錄：

（三）周轉材料的攤銷方法

生產、施工領用周轉材料，通常采用一次攤銷法。領用時，按照其成本，借記“生產成本”“管理費用”“工程施工”等賬戶，貸記“周轉材料”賬戶。周轉材料報廢時，應按報廢周轉材料的殘料價值，借記“原材料”等賬戶，貸記“管理費用”“生產成本”“銷售費用”“工程施工”等賬戶。

【例3-17】甲企業采用一次攤銷法核算周轉材料。2016年3月8日，該企業領用低值易耗品一批，用于生產A產品，價值20000元，其會計分錄為：

3月11日，甲企業報廢一批周轉材料，該批周轉材料的殘料價值為2000元，其會計分錄為：

金額較大的周轉材料，也可以采用分次攤銷法。分次攤銷法也稱分期攤銷法，是指根據包裝物和低值易耗品等周轉材料預計可供使用的時間或次數，將其價值按比例分次攤計入有關成本費用的一種方法。

在采用分次攤銷法的情況下，需要在“周轉材料”賬戶下設置“在庫”“在用”和“攤銷”三個明細賬戶。領用周轉材料時應按照其成本，借記“周轉材料—在用”賬戶，貸記“周轉材料—在庫”賬戶。分次進行攤銷時，應按照其攤銷額，借記“生產成本”“管理費用”“工程施工”等賬戶，貸記“周轉材料—攤銷”賬戶。當領用的周轉材料報廢，注銷其成本時，借記“周轉材料—攤銷”賬戶，貸記“周轉材料—在用”賬戶。

【例3-18】甲企業采用分次攤銷法進行低值易耗品的核算。2015年6月1日，生產部門領用一批低值易耗品，價值為50000元，預計使用20次，6月末，該批低值易耗品已使用了3次，其會計分錄為：

2015年6月1日領用時：

6月末計算攤銷時：

本期應攤銷額=低值易耗品賬面價值÷預計使用次數×該期實際使用次數

=50000÷20×3=7500（元）

假設2015年12月末，該批低值易耗品預計使用次數完畢，申請報廢，殘料價值為1000元，其會計分錄為：

最后一次攤銷時：

結轉周轉材料攤銷額：