第二節 國家審計過程：檢查和評價政府職責

受托經濟責任是國家審計的產生動因。國家審計目標是確保政府職責的全面、有效履行。進而引出國家審計對象、審計內容、審計職能和審計作用等審計體系。國家審計過程，就是檢查和評價政府職責，確保政府職責的全面、有效履行。

政府職責的履行，必然會體現國家治理水平的高低。國家審計在檢查和評價政府職責的過程中，會促進國家治理水平的提高，實現國家審計的國家治理功能。

解讀國家審計過程，可以把握國家審計與國家治理的內在聯系，以及國家審計促進和完善國家治理的作用機制。

一、國家審計對象

新公共管理運動及公共財政的興起，決定了政府應當向公眾提供高質量的公共服務。即政府應當考慮和滿足民眾的需求，維護和實現民眾的利益。這種變化影響和決定了受托經濟責任的內容和范圍，進而又決定了國家審計目標和主要任務。政府職責反映了受托經濟責任的內涵，責任和職責是政府履職的核心問題，是國家審計的出發點和落腳點。

這一思路可以簡單描述為圖2-2所示內容。

當前，政府職責的核心是保障和維護民眾的權利和權益。這既是由社會主義制度性質所決定的，又是中國共產黨執政為民理念的鮮明體現。按照新公共管理理論及新公共服務理論的觀點，政府就是要為民眾最大限度地提供優質的公共服務。

我國政府在提供公共服務的過程中，所履行的職責主要包括以下三個方面。

1．規范性文件

規范性文件具有廣義和狹義之分。廣義的規范性文件一般是指屬于法律范疇(即憲法、法律、行政法規、地方性法規、自治條例、單行條例、國務院部門規章和地方政府規章)的立法性文件和除此以外的由國家機關和其他團體、組織制定的具有約束力的非立法性文件的總和。狹義的規范性文件一般是指法律范疇以外的其他具有約束力的非立法性文件。目前這類非立法性文件的制定主體非常之多，例如各級黨組織、各級人民政府及其所屬工作部門，人民團體、社團組織、企事業單位、法院、檢察院等。

全國人大及其常務委員會具有立法權，各級政府及地方人大也有權制定行政性法規、部門規章以及地方性法規。這些權力為政府從事國家治理提供了便利，也為政府維護自身利益及尋租創造了必要的條件。從立法實際來看，全國人大及其常務委員會制定的法律，多數是由政府部門牽頭提交的。例如，在經濟管理中產生的一大批法律源于國務院制定的條例。有統計表明，目前我國80%的地方法規草案由立法機關委托政府職能部門起草。由此引起的部門利益法制化現象屢屢顯現。

政府部門享有的這種特殊的直接或間接的立法權力，一方面使得一些被認為與政府利益不符的立法因“時機不成熟”而供給不足，另一方面又在現行立法中大量體現和反映其利益需求。政府部門既是立法者，又是執法者，難免會利用這種合二為一的身份為自身謀利。例如，政府立法從方便管理的角度，可能會增加行政相對人的義務或責任，即導致“政府立法部門化”和“部門利益法制化”的問題。從長遠來看，為保障市場經濟平穩運行，應當逐步削減政府部門的立法權力。中國政法大學教授張樹義認為：“政府職能部門既是法規起草者，又是同一法規的執行者，雙重身份造成立法部門化、部門利益法制化現象難以避免。”

2．公共資金運用

公共資金運用是政府履職的重要內容，也是政府職責的保障基礎。公共資金從內涵上來看，既包括預算內收入，又包括預算外收入。從動態來看，公共資金不僅涵蓋當前財政收入，而且包含以未來收入為擔保的政府負債收入。政府所運用的公共資金是廣義的，反映政府為履行職責所能動用的一切經濟資源。為保障民眾的基本生活，在我國還存在大量的國有企業。這些國有企業受政府委托管理部分公共資源，承擔部分政府的職責，提供公共物品、公共設施和基本必需品等。

2009年，溫家寶在政府工作報告中指出，各級政府都要自覺接受人大監督和政協民主監督，強化監察、審計等專門監督，高度重視人民群眾監督和新聞輿論監督，做到行政權力運行到哪里，監督就落實到哪里，財政資金運用到哪里，審計就跟進到哪里。

3．政策

政策是政府為履行職責而在一定歷史時期內制定的、以權威形式標準化地規定應該達到的奮斗目標、遵循的行動原則、完成的明確任務、實行的工作方式、采取的一般步驟和具體措施。一般政府部門的紅頭文件是政策的集中體現。政策既是政府履責的重要工具，又是領導或指導下屬機構、部門或單位的主要形式。因此，政策通常是政府及其部門間聯系的紐帶。政策一般體現為正式下達的文件。正確解讀和把握政策，是洞察政府行為合理性的重要的判斷依據。

政策是體現國家治理水平高低的依據和標準。因此，要確保政策的科學性、時效性、表述恰當性。開展政策審計是美國審計署的一項重要內容。美國公共政策審計具有三個鮮明特點：以立法模式保障審計程序的規范、以定量為主體現審計方法的科學性、以需求為導向引致審計形式的多樣化(馬莉莉等，2011)。

二、國家審計內容

1．規范性文件的制定和執行

對規范性文件的制定和執行方面的審計，旨在審查和評價規范性文件的適用性、合理性以及效果性等。具體而言，應圍繞以下幾方面進行審計：規范性文件是否適用，規范性文件是否健全，規范性文件是否合理，規范性文件是否有效等。此方面審計旨在解決兩方面問題，一是規范性文件的制定是否恰當；二是規范性文件是否得到較好執行。當前，規范性文件的制定權和執行權要進行必要的分離。特別是要解決政府部門既是立法者又是執法者雙重角色的問題。

2．公共資金運用的真實性、合法性和效益性

對公共資金運用的真實性、合法性和效益性方面的審計，旨在全面檢查公共資金運用有無違反規定、披露是否得當以及是否產生經濟性、效率性和效果性。從審計形式來看，這是財政審計、合規性審計與績效審計的結合。規范性文件的制定和執行是公共資金運用的法律依據和判斷標準。公共資金運用是政府履責程度和效果的集中體現。公共資金運用的審計重點審查：運用的依據、運用的領域以及運用的效果等。

3．政策的制定和執行

政策的制定和執行方面的審計，是檢查和評價政府的國家治理水平的重要形式。政策體現政府面對各種內外部環境靈活運用各種措施、手段履行職責并實現執政目標的能力。政策審計主要涉及：政策制定是否合理、合法；政策制定是否到位；政策制定是否及時；政策執行是否有效；隱性政策是否恰當；隱性政策是否產生不良后果等。從目前我國國家審計來看，規范性文件審計和政策審計較為欠缺，集中在公共資金運用審計方面。制度審計的滯后性與不足，影響和妨礙了國家審計的實施效果，特別不利于對國家治理效果的提升。

三、國家審計職能

監督、評價和鑒證是國家審計的三大職能。監督一方面可以起到防范的作用，另一方面可以發現問題所在，是受托經濟責任完全履行的保障；評價是對政府、部門或者單位履責情況的公正、客觀的界定，是對受托經濟責任履行情況的總結；鑒證是證明政府、部門或者單位的履責是否和有關標準相一致，即對受托經濟責任履行程度的證明。

1．監督

監督職能是國家審計的重要職能。各級審計機構對政府全面履行職責起到較好的威懾性作用。監督職能主要體現在三個方面：規范性文件的執行、公共資金運用的真實性和合法性、政策的執行。從社會發展角度來看，未來還應開展立法審計。即對國家立法實施審計監督，確保立法本身能夠體現民眾的利益，并有利于政府履責。

2．評價

評價職能也是國家審計的重要職能。通過對政府履責行為和程度的評價，有助于政府職責的履行。評價職能主要體現在五個方面：規范性文件的制定、規范性文件的執行、公共資金運用的效益、政策的制定、政策的執行。

3．鑒證

鑒證職能是對政府履責或行為進行公正，并發表審計意見。鑒證職能限于公共資金運用的真實性和合法性方面。鑒證依據主要有政府會計準則、相關法律法規等。鑒于目前國家審計尚未完全實施規范性文件審計和政策審計，相應的審計職能未能充分發揮。

四、國家審計作用

《審計署2003至2007年審計工作發展規劃》中提出了“3+1”的審計思路，即國家審計主要包括國有企業審計、財政審計、金融審計與經濟責任審計四部分內容。這些審計內容，包括投資審計在內，均屬于公共資金運用領域的審計。從廣義上來說，無論是國有企業審計，還是財政審計、投資審計以及金融審計，都是關于公共資金的運用。經濟責任審計則是通過審查公共資金運用狀況，落實和追究責任人的經濟責任。

為促進和完善國家治理，國家審計還應開展制度審計，主要包括規范性文件的制定和執行審計以及政策的制定和執行審計兩個方面。這兩部分加上公共資金運用審計，成為國家審計密不可分的三部分內容，共同組成國家審計的有機統一體。

開展上述國家審計內容，可以實現以下七個方面的作用。這些作用的發揮與否，在很大程度上決定著國家審計的國家治理功能是否實現。

1．經濟權力制約

經濟責任審計已成為一項具有中國特色的經濟監督制度，在促進對權力的制約監督和依法行政、加強對干部的監督管理和黨風廉政建設等方面發揮了重要作用。實施經濟責任審計，就是要對經濟領域有普遍性、典型性和傾向性的問題進行深入分析研究，通過對重大案件的查處，對制度、政策缺陷進行重點分析研究，設法找出問題背后的深層次原因，以及與此相關的體制根源、制度根源，從而提出改革體制、健全機制、完善制度和加強管理等方面的建議，提高審計建議的參考價值。

2．公共資金監督

通過對公共資金運用的國家審計，采取績效審計形式，著重對公共資金運用的經濟性、效率性和效果性進行審計評價，實現對公共資金的有效監督。長期以來，我國國企、財政和金融呈現三位一體的互動格局，因此，需要做好對國企、財政和金融等公共資金的綜合評價，從大財政資金范疇上監控公共資金。

3．經濟運行平穩

經濟運行平穩，既是正確運用公共資金的結果，又是正確制定和執行規范性文件和政策的結果。經濟運行平穩是政府較好履行職責的體現。經濟運行平穩是考驗政府執政能力的重要環節。國家審計對經濟運行進行評判，揭示經濟運行過程中的問題，有助于改進國家經濟運行水平。

4．制度和政策完善

制度和政策是政府進行國家治理的標準、手段和工具。錯誤的制度和缺乏深思熟慮的制度會使國家治理誤入歧途。因此，制度和政策本身的合理性直接關系到國家治理的成效。對制度和政策進行審計，需要立法層面的授權，并能將國家審計引向深入，引導國家審計走出困境，避免屢審屢犯等現象的發生。

5．公共管理改進

新公共管理運動對政府行政管理模式提出巨大的挑戰。能否提供優質公共服務關系到政府職能履行的好壞。國家審計對公共管理的理念、目標、手段及結果進行審查，對公共管理過程進行監督，對公共管理效果進行評價，最終實現公共管理的改進。

6．國有企業發展

國有企業財產是公共資金的重要組成部分，國有企業管理龐大的公共資金，國有企業的存在能否給公眾提供福利，決定其存在和發展方向。對國有企業進行國家審計，主要關注國有企業存在的價值、國有企業的比較優勢、國有企業的管理效率和效果以及國有企業未來發展的趨勢等。

7．金融穩定

金融市場代表虛擬經濟，對實體經濟發展起著保障性作用。金融市場的穩定輔助實體經濟的發展。金融市場產生的風險和危機也會傳導給實體經濟。金融審計對金融運行過程進行監督，對金融運行結果進行評價，防止外國、國際組織或個人利用貨幣戰爭將財富轉移出境。