案情 分析

《增值稅暫行條例實施細則》第九條規定，企業租賃或承包給他人經營的，以承租人或承包人為納稅人。確定屬于租賃、承包經營主要看以下幾個要素：一是承包人在財務上獨立核算，獨立進行經營活動，獨立承擔民事、法律責任；二是承包人對其經營成果享有所有權和支配權，只向原企業上繳利潤和承包費等。

對增值稅納稅義務人的稽查是增值稅稽查工作的第一步，只有正確確定了增值稅的納稅義務人身份，并且分清其屬于一般納稅人還是小規模納稅人，才能為以后稅務稽查工作提供基礎，因而必須予以重視。

對增值稅納稅人的稽查應注意以下幾點：

1．對征稅范圍的稽查

應注意分清增值稅的征稅范圍與營業稅的征稅范圍，從而分清增值稅納稅人與營業稅納稅人的界限，應從以下幾方面著手：

（1）一般銷售行為，即有償轉讓貨物的所有權的行為。

稽查的重點應包括以下三點：

①所銷售貨物，應是有形的動產，包括電力、熱力、氣體在內。如果銷售的是土地、房屋等不動產，或者是專利權、商標權等無形資產，則這種銷售行為不屬于增值稅的征稅范圍。

②增值稅只對貨物的銷售行為征稅，出租、出借等行為不屬于增值稅的征稅范圍。這里應注意，對于融資租賃行為，經中國人民銀行批準經營融資租賃業務的，無論租賃貨物的所有權是否轉讓給承租方，均不征收增值稅；其他單位經營融資租賃業務未轉讓所有權與承租方的，也不征收增值稅，但一經轉讓所有權則應征收增值稅。

③上述銷售貨物的行為必須是在我國境內進行，即貨物的起運地或所在地在我國境內，否則不屬于我國增值稅的征稅范圍。

（2）視同銷售行為。

這些行為從內容和行為性質上劃分，可分為以下幾種類型：

①將貨物的代銷行為視同正常的貨物銷售。這樣規定主要是為了控制稅源，防止稅源流失。稽查時應注意，在代銷貨物時，委托方與受托方均屬于增值稅的納稅人。按收費方式的不同，代銷業務可分為兩種情況。

·代銷商品加價式的代銷，即委托方通過對代銷商品加價方法付給被委托方手續費的代銷。

·收取代銷手續費式的代銷，即在代銷商品價款內抽取手續費的代銷。

②設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，其相關機構不在同一縣（市）的，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售的行為視同正常的貨物銷售。在稽查中應注意，這項規定只適用于相關機構不在同一縣（市）的，其相互之間移送用于銷售的貨物，不包括相關機構之間相互移送原料和半成品等不是用于銷售的貨物。

③自產、委托加工的貨物用于非應稅項目、集體福利和個人消費的，視同正常的貨物銷售。

④將自產、委托加工或購買的貨物作為投資提供給他人，分配給股東或投資者，以及無償贈給他人的行為視同正常的貨物銷售。

在對以上“視同銷售行為”進行稽查時，需注意以下幾個問題：

①上述“視同銷售行為”的規定只適用于增值稅稅法規定的“單位和個人經營者”，不包括“其他個人”。也就是說，“其他個人”發生上述行為時，并不比照視同銷售貨物，不屬于增值稅的征稅范圍。

②納稅人將自產、委托加工或購買的貨物用于獎勵和用作實物折扣的，也屬于稅法所說的無償贈送他人的范圍，所以也屬于增值稅的征稅范圍。

（3）對屬于增值稅征收范圍的一些特殊貨物交易情況的稽查，例如貨物期貨的買賣，銀行銷售金銀，典當業的死當物品等。尤其需要注意的是，集郵商品、報刊、無線尋呼機、移動電話等商品按其出售者的不同分別征收增值稅或營業稅。例如，郵政部門銷售集郵商品，應當征收營業稅；郵政部門以外的其他單位和個人銷售集郵商品，則應征收增值稅。

（4）對在境內提供加工、修理修配勞務的稽查。

可以分為以下兩方面：

①對受托加工貨物行為的稽查。所謂受托加工貨物，是指委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業務。在稽查過程中，主要應審查其受托加工貨物業務是否應按“勞務”征稅，要注意區分以下兩種情況：

·由受托方提供原料及主要材料生產的產品，或者受托方先將原料及主要材料賣給委托方，然后再由受托方加工貨物、交付委托方形式的受托加工業務，不論納稅人在財務上是否作銷售處理，均應按“銷售貨物”征收增值稅。

·由受托方以委托方名義購進原料及主要材料生產的貨物，應視為“受托加工貨物”，按“勞務”征收增值稅。

②對修理修配業務的稽查。所謂修理修配業務，是指受托方對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢復原來的狀態和功能的業務。根據規定，修理修配業務不包括對不動產的修繕業務。在稽查中還應注意，當貨物的生產企業為搞好售后服務，支付給經銷企業修理費用，作為經銷企業為用戶提供售后服務的費用支出時，對經銷企業從貨物的生產企業取得的收入，應按“修理修配”業務征收增值稅。

（5）對進口貨物的稽查。

我國的稅法規定，進口貨物的增值稅由海關代征，一般在貨物進入關境時，或在貨物從海關保稅倉庫、保稅行或保稅區中轉出投入國內市場時，繳納增值稅。

2．對納稅人的稽查

應分清一般納稅人與小規模納稅人界限。主要可以從以下幾個方面進行判斷：

（1）從年營業額判斷。

按稅法規定，從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在100萬元以上的為一般納稅人；年應稅銷售額在100萬元以下的為小規模納稅人。從事貨物批發或零售的納稅人，年應稅銷售額在180萬元以上的為一般納稅人；年應稅銷售額在180萬元以下的為小規模納稅人。在稽查中應注意三點：

①銷售額，是指不包括應納稅款的銷售額，即不含稅銷售額。

②納稅人總分支機構實行統一核算，其總機構年應稅銷售額超過小規模企業的標準，但分支機構年應稅銷售額未超過小規模企業標準，其分支機構可申請辦理一般納稅人認定手續，但必須提供總機構所在地稅務機關一般納稅人申請認定表影印件。

③以從事貨物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物的批發或零售的納稅人，指該類納稅人的全年應稅銷售額中貨物或應稅勞務的銷售額超過50%，批發或零售貨物的銷售額不到50%。

（2）從會計核算健全程度判斷。

判斷會計核算健全的主要標準是：納稅人是否能夠按照會計制度和稅務機關的要求準確核算增值稅進項稅額、銷項稅額和應納稅額，能否為稅務機關提供核算上述數據的會計核算資料。在稽查中應注意以下兩點：

①按照《增值稅小規模納稅人征收管理辦法》的規定，只要小規模生產企業有會計、有賬冊、能夠正確計算進項稅額、銷項稅額和應納稅額，并能按規定報送有關稅務資料，且年應稅銷售額不低于30萬元的，可以認定為增值稅一般納稅人。

②從1998年7月1日起，凡年應稅銷售額在180萬元以下的小規模商業企業、企業性單位，以及以從事貨物批發或零售為主，并兼營貨物生產或提供應稅勞務的企業、企業性單位，無論財務核算是否健全，一律不得認定為增值稅一般納稅人。

（3）從企業的性質判斷。

按照稅法的規定，下列納稅人不論其銷售是否超過規定的標準，也不論其會計核算制度是否健全，均不得認定為增值稅一般納稅人。

①個人。

②非企業性單位。

③不經常發生增值稅應稅行為的企業。

另外，生產經營的貨物全部免稅的企業也不需認定為增值稅一般納稅人。

在稽查中需注意的是，當企業從一般納稅人轉為小規模納稅人后，原未抵扣完的進項稅應轉回成本或庫存商品；當企業從小規模納稅人轉為一般納稅人后，只允許抵扣成為一般納稅人后購進商品的進項稅額。