第九節 負債

【大綱要求】

熟悉短期借款、應付票據、預收款項、職工薪酬、應交稅費、應付利息、應付股利、其他應付款等流動負債的核算內容；熟悉長期借款、應付債券、長期應付款的核算內容。

【要點詳解】

一、流動負債的核算內容（熟悉）

1．短期借款

短期借款是指企業向銀行或其他金融機構等借入的期限在一年以下（含一年）的各種借款。對于企業發生的短期借款，應設置“短期借款”科目核算；預提利息時通過“應付利息”科目核算。

2．應付票據

應付票據是由出票人出票，委托付款人在指定日期無條件支付特定的金額給收款人或者持票人的票據。企業應設置“應付票據”科目進行核算。

3．預收款項

預收賬款是買賣雙方協議商定，由購貨方預先支付一部分貸款給供應方而發生的一項負債。預收賬款的核算應視企業的具體情況而定。預收賬款不多的，也可以不設置“預收賬款”科目，直接記入“應收賬款”科目的貸方。

4．職工薪酬

（1）職工薪酬的內容

職工薪酬主要包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。

（2）職工薪酬的確認和計量

①職工薪酬的確認

企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，除因解除與職工的勞動關系給予的補償外，應當根據職工提供服務的受益對象，分別下列情況處理：

a．應由生產產品、提供勞務負擔的職工薪酬，計入產品成本或勞務成本；

b．應由在建工程、無形資產負擔的職工薪酬，計入建造固定資產或無形資產成本；

c．上述兩項之外的其他職工薪酬，計入當期損益。

②職工薪酬的計量

職工薪酬的計量分為貨幣性職工薪酬的計量與非貨幣性職工薪酬的計量兩類。

a．對于貨幣性薪酬，企業一般應當根據職工提供服務情況和職工貨幣薪酬的標準，計算應計入職工薪酬的金額，按照受益對象計入相關成本或當期費用，借記“生產成本”、“管理費用”等科目，貸記“應付職工薪酬”科目，發放時，借記“應付職工薪酬”科目，貸記“銀行存款”等科目。

b．對于非貨幣性薪酬，應當分情況處理：

一是以自產產品或外購商品發放給職工作為福利，應當按照該產品的公允價值和相關稅費，計量應計入成本費用的職工薪酬金額。相關收入及其成本的確認計量和相關稅費的處理，與正常商品銷售相同。以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應當按照該商品的公允價值和相關稅費，計量應計入成本費用的職工薪酬金額。

二是將擁有的房屋等資產無償提供給職工使用、或租賃住房等資產供職工無償使用。企業將擁有的房屋等資產無償提供給職工使用的，應當根據受益對象，將住房每期應計提的折舊計入相關資產成本或費用，同時確認應付職工薪酬。租賃住房等資產供職工無償使用的，應當根據受益對象，將每期應付的租金計入相關資產成本或費用，并確認應付職工薪酬。難以認定受益對象的，直接計入當期損益，并確認應付職工薪酬。

（3）辭退福利的確認和計量

①辭退福利的涵義

辭退福利包括兩方面的內容：一是在職工勞動合同尚未到期前，不論職工本人是否愿意，企業決定解除與職工的勞動關系而給予的補償；二是在職工勞動合同尚未到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補償，職工有權利選擇繼續在職或接受補償離職。

②辭退福利的確認

企業向職工提供辭退福利的，應當在以下兩者中較早的日期確認辭退福利產生的職工薪酬負債，并計入當期損益：a．企業不能單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議所提供的辭退福利時；b．企業確認涉及支付辭退福利的重組相關的成本或費用時。

由于被辭退的職工不再為企業帶來未來經濟收益，因此，對于所有辭退福利，均應當于辭退計劃滿足負債確認條件的當期一次計入費用，不計入資產成本，借記“管理費用”，貸記“應付職工薪酬”。

對于企業實施的職工內部退休計劃，由于這部分職工不再為企業帶來經濟利益，企業應當比照辭退福利處理。

③辭退福利的計量

辭退福利的計量因辭退計劃中職工有無選擇權而有所不同：

a．對于職工沒有選擇權的辭退計劃，應當根據計劃條款規定擬解除勞動關系的職工數量、每一職位的辭退補償等計提應付職工薪酬（預計負債）；

b．對于自愿接受裁減建議，因接受裁減的職工數量不確定，企業應當參照或有事項的規定，預計將會接受裁減建議的職工數量，根據預計的職工數量和每一職位的辭退補償等計提應付職工薪酬（預計負債）；

c．實質性辭退工作在一年內實施完畢、但補償款項超過一年支付的辭退計劃，企業應當選擇恰當的折現率，以折現后的金額計量應計入當期管理費用的辭退福利金額，該項金額與實際應支付的辭退福利之間的差額，作為未確認融資費用，在以后各期實際支付辭退福利款項時，計入財務費用。賬務處理上，確認因辭退福利產生的預計負債時，借記“管理費用”、“未確認融資費用”科目，貸記“應付職工薪酬——辭退福利”科目；各期支付辭退福利款項時，借記“應付職工薪酬——辭退福利”科目，貸記“銀行存款”科目；同時，借記“財務費用”科目，貸記“未確認融資費用”科目。

5．應交稅費

（1）增值稅

①增值稅的一般處理

增值稅是就貨物或應稅勞務的增值部分征收的一種稅。具體內容如表2-9-1所示。

②營業稅改征增值稅試點有關企業處理規定

在試點納稅人差額征稅的會計處理上，一般納稅人和小規模納稅人有所不同。具體會計處理如表2-9-2所示。

（2）消費稅

企業按規定應交的消費稅，在“應交稅費”科目下設置“應交消費稅”明細科目核算。“應交消費稅”明細科目的借方發生額，反映實際交納的消費稅和待扣的消費稅；貸方發生額，反映按規定應交納的消費稅；期末貸方余額，反映尚未交納的消費稅；期末借方余額，反映多交或待扣的消費稅。

①企業對外銷售產品應繳納的消費稅，通過“營業稅金及附加”科目核算；

②企業應稅消費品用于在建工程的，按規定繳納的消費稅，應計入在建工程成本。

③企業委托加工應稅消費品，如果收回后直接用于銷售或繼續加工非應稅消費品，應將消費稅計入委托加工消費品的成本；如果收回后用于連續生產應稅消費品，將按規定準予抵扣的消費稅，記入“應交稅費——應交消費稅”科目的借方。

④企業進口消費品需要交納消費稅的，其交納的消費稅應計入該進口消費品的成本，借記“固定資產”、“材料采購”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

（3）營業稅

【說明】營改增試點的相關會計處理遵循財會[2012]13號財政部印發的《營業稅改征增值稅試點有關企業會計處理規定》。

（4）其他應交稅費

其他應交稅費包括資源稅、土地增值稅、房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅、城市維護建設稅等。具體內容如表2-9-3所示。

6．應付利息

應付利息，是指企業按照合同約定應支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期還本的長期借款、企業債券等應支付的利息。

7．應付股利

應付股利是指企業經股東大會或類似機構審議批準分配的現金股利或利潤。企業董事會或類似機構通過的利潤分配方案中擬分配的現金股利或利潤，不應確認負債，但應在附注中披露。

企業經股東大會或類似機構審議批準的利潤分配方案，按應支付的現金股利或利潤時，借記“利潤分配”科目，貸記“應付股利”；實際支付現金股利或利潤時，借記“應付股利”，貸記“銀行存款”等科目。

8．其他應付款

其他應付款，是指企業除應付票據、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應付利息、應付股利、應交稅費、長期應付款等以外的其他各項應付、暫收的款項。

企業采用售后回購方式融入資金的，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款”、“應交稅費”等科目。回購價格與原銷售價格之間的差額，應在售后回購期間內按期計提利息費用，借記“財務費用”科目，貸記“其他應付款”。按照合同約定購回該項商品時，應按實際支付的金額，借記“其他應付款”科目和“應交稅費”科目，貸記“銀行存款”科目。

二、長期借款、應付債券、長期應付款的核算內容（熟悉）

1．長期借款

長期借款，是指企業從銀行或其他金融機構借入的期限在一年以上（不含一年）的借款。

企業借入各種長期借款時，按實際收到的款項，借記“銀行存款”科目，貸記“長期借款——本金”；按借貸雙方之間的差額，借記“長期借款——利息調整”。

在資產負債表日，企業應按長期借款的攤余成本和實際利率計算確定的長期借款的利息費用，借記“在建工程”、“財務費用”、“制造費用”等科目，按借款本金和合同利率計算確定的應付未付利息，貸記“應付利息”科目，按其差額，貸記“長期借款——利息調整”科目。

企業歸還長期借款，按歸還的長期借款本金，借記“長期借款——本金”科目，按轉銷的利息調整金額，貸記“長期借款——利息調整”科目，按實際歸還的款項，貸記“銀行存款”科目，按借貸雙方之間的差額，借記“在建工程”、“財務費用”、“制造費用”等科目。

2．應付債券

應付債券分為一般公司債券和可轉換公司債券。

（1）一般公司債券

一般公司債券的會計處理如表2-9-4所示。

（2）可轉換公司債券

企業發行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為其他權益工具。

①在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現金流量進行折現確定負債成份的初始確認金額，再按發行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。發行可轉換公司債券發生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。

②企業應按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按可轉換公司債券包含的負債成份面值，貸記“應付債券——可轉換公司債券（面值）”科目，按權益成份的公允價值，貸記“其他權益工具”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券（利息調整）”科目。

3．長期應付款

長期應付款，是指企業除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，包括應付融資租入固定資產的租賃費、以分期付款方式購入固定資產發生的應付款項等。

（1）應付融資租入固定資產的租賃費

企業采用融資租賃方式租入的固定資產，應在租賃期開始日，將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用，作為租入資產的入賬價值，借記“固定資產”等科目，按最低租賃付款額，貸記“長期應付款”科目，按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

（2）具有融資性質的延期付款購買資產

企業購入資產超過正常信用條件延期付款實質上具有融資性質時，應按購買價款的現值，借記“固定資產”、“在建工程”等科目，按應支付的價款總額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。