第三節(jié) 增值稅的征稅范圍及納稅人

一、增值稅的征稅范圍

（一）銷售貨物

1.貨物的概念

屬于征收增值稅的貨物是指除土地、房屋和其他建筑物等不動(dòng)產(chǎn)之外的各種有形動(dòng)產(chǎn)及電力、熱力、氣體等。

2.基本規(guī)定

（1）銷售貨物是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)；

（2）銷售的貨物的起運(yùn)地或所在地在境內(nèi)。

3.確定銷售行為的原則

（1）有償性。所謂有償性，是指銷售方有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。

（2）獨(dú)立性。所謂獨(dú)立性，是指納稅人按照法律的規(guī)定，可以獨(dú)立從事一項(xiàng)銷售活動(dòng)，不是受雇于他人。

（二）提供應(yīng)稅勞務(wù)

1.應(yīng)稅勞務(wù)的概念

應(yīng)稅勞務(wù)就是其收入依法應(yīng)該納稅的勞務(wù)。加工、修理修配勞務(wù)屬于增值稅的應(yīng)稅勞務(wù)。

（1）加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費(fèi)的業(yè)務(wù)。

（2）修理修配，是指受托對(duì)損傷和喪失功能的貨物進(jìn)行修復(fù)，使其恢復(fù)原狀和功能的業(yè)務(wù)。

（3）加工、修理修配勞務(wù)，是指有償提供加工，修理修配勞務(wù)。但單位或個(gè)體經(jīng)營者聘用的員工為本單位或雇主提供加工、修理修配勞務(wù)，不包括在內(nèi)。

（4）所謂有償，包括從購買方取得貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。

2.提供應(yīng)稅勞務(wù)和銷售貨物的相同和不同之處

（1）相同點(diǎn)：都具有有償性。

（2）不同點(diǎn)：應(yīng)稅勞務(wù)不存在所有權(quán)的轉(zhuǎn)移。

（三）進(jìn)口貨物

1.基本規(guī)定

《增值稅暫行條例》規(guī)定，申報(bào)進(jìn)入中華人民共和國境內(nèi)的貨物均應(yīng)繳納增值稅。

2.進(jìn)口貨物納稅義務(wù)的確定原則

進(jìn)口貨物通過海關(guān)時(shí)即產(chǎn)生增值稅的納稅義務(wù)。

（四）視同銷售貨物

1.視同銷售貨物的概念

視同銷售貨物是指那些提供貨物的行為本身不符合增值稅稅法中銷售貨物所定義的“有償轉(zhuǎn)讓所有權(quán)”條件，而在征稅時(shí)要視同銷售貨物的行為。

2.確定視同銷售貨物行為的目的

（1）保證憑發(fā)票抵扣稅款的機(jī)制順利實(shí)施；

（2）保證自制與外購貨物的稅收負(fù)擔(dān)平衡。

3.視同銷售貨物的行為

《增值稅暫行條例》第四條規(guī)定，單位或個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物。

（1）將貨物交付其他單位或個(gè)人代銷；

（2）銷售代銷貨物；

（3）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；

（5）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)；

（6）將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體工商戶；

（7）將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的貨物分配給股東或投資者；

（8）將自產(chǎn)、委托加工或購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或個(gè)人。

（五）混合銷售行為

1.混合銷售行為的概念

一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，即為混合銷售行為。

2.確定混合銷售行為的原則

混合銷售行為是以一項(xiàng)銷售行為既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)為標(biāo)準(zhǔn)，納稅人銷售貨物及提供非應(yīng)稅勞務(wù)行為必須是一個(gè)整體，其“貨物”是指增值稅稅法中規(guī)定的有形動(dòng)產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體；其非應(yīng)稅勞務(wù)是指屬于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)和服務(wù)業(yè)等稅目征收范圍的勞務(wù)。

例如，某生產(chǎn)商銷售一臺(tái)發(fā)電機(jī)組，價(jià)格2000000元，同時(shí)代客戶安裝，在貨物價(jià)格外收取安裝費(fèi)200000元。由于該貨物的銷售與安裝業(yè)務(wù)一同發(fā)生，該安裝業(yè)務(wù)屬于營業(yè)稅“建筑業(yè)”稅目的征稅范圍，這種行為就是混合銷售行為。所以在確定混合銷售是否成立時(shí)，其銷售行為必須是一同存在的。如果一筆銷售行為只涉及銷售貨物，不涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，這種行為就不是混合銷售行為；反之，如果涉及銷售貨物和涉及非應(yīng)稅勞務(wù)的行為，不是存在于一項(xiàng)整體銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

3.征稅規(guī)定

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非應(yīng)稅勞務(wù)，不征收增值稅。

新細(xì)則第六條規(guī)定，納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：

（1）銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；

（2）財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

（六）兼營非應(yīng)稅勞務(wù)

1.兼營的概念

納稅人的銷售行為如果既涉及貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，又涉及非應(yīng)稅勞務(wù)，為兼營非應(yīng)稅勞務(wù)。

2.兼營非應(yīng)稅勞務(wù)同混合銷售的區(qū)別

兼營非應(yīng)稅勞務(wù)是兩項(xiàng)獨(dú)立行為；混合銷售是一項(xiàng)完整行為。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，納稅人兼營非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的，應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額和非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的營業(yè)額；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額。

愛心提示

二、增值稅的納稅人

（一）基本規(guī)定

1.納稅義務(wù)人

（1）一般規(guī)定。

在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人。注意：單位、個(gè)人確定納稅人時(shí)應(yīng)注意的三個(gè)事項(xiàng)。

①銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)和進(jìn)口貨物的應(yīng)稅行為已經(jīng)發(fā)生。

②銷售或進(jìn)口的貨物以及提供的應(yīng)稅勞務(wù)屬于增值稅的征收范圍（如出售房屋或提供技術(shù)服務(wù)則不屬于增值稅的征收范圍）。

③銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)行為發(fā)生在中華人民共和國境內(nèi)。進(jìn)口貨物行為是指進(jìn)口貨物申報(bào)進(jìn)入中華人民共和國關(guān)境內(nèi)。

（2）租賃或承包經(jīng)營的納稅人。

①基本規(guī)定。根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，企業(yè)租賃或承包給他人經(jīng)營的，以承租人或承包人為納稅人。

②確定原則。一是被租賃或承包后的企業(yè)所進(jìn)行的經(jīng)營活動(dòng)是相對(duì)獨(dú)立的；二是企業(yè)內(nèi)部各種形式的承包承包者不應(yīng)被確定為納稅人。

（3）貨物期貨交易的納稅人。

①交割時(shí)采取由期貨交易所開具發(fā)票的，以期貨交易所為納稅人。

②交割時(shí)采取由供貨的會(huì)員單位直接將發(fā)票開給購貨會(huì)員單位的，以供貨會(huì)員單位為納稅人。

2.扣繳義務(wù)人

中華人民共和國境外的單位或個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒有代理人的，以購買方為扣繳義務(wù)人。

（二）增值稅納稅人的類型

1.小規(guī)模納稅人

小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)：①從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主（即納稅人的貨物生產(chǎn)或提供勞務(wù)的年銷售額占年應(yīng)稅銷售額的比重在50%以上），并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額（簡稱應(yīng)稅銷售額）在500000元（含）以下的。②除上述規(guī)定以外的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在800000元（含）以下的。

2.一般納稅人

（1）應(yīng)認(rèn)定的一般納稅人。

①年應(yīng)稅銷售額超過上述小規(guī)模納稅人年銷售額標(biāo)準(zhǔn)的納稅人。

②年應(yīng)稅銷售額未超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)以及新開業(yè)的納稅人，同時(shí)符合下列兩個(gè)條件的：一是有固定的生產(chǎn)經(jīng)營場所；二是能夠按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證進(jìn)行核算，能夠提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料。

所稱新開業(yè)納稅人，是指自稅務(wù)登記日起30日內(nèi)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定的納稅人。

③配售黃金業(yè)務(wù)的各級(jí)人民銀行。凡有此業(yè)務(wù)的各級(jí)人民銀行應(yīng)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)，可以認(rèn)定。

④運(yùn)輸單位。銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸所售貨物的運(yùn)輸單位和個(gè)體經(jīng)營者，符合一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，可以認(rèn)定。

（2）不能認(rèn)定的一般納稅人。

①個(gè)體工商戶以外的其他個(gè)人；

②不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅；

③非企業(yè)性單位可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。

（3）一般納稅人銷售額標(biāo)準(zhǔn)的具體口徑。

一般納稅人認(rèn)定時(shí)所依據(jù)的年應(yīng)稅銷售額，是指納稅人在連續(xù)不超過12個(gè)月的經(jīng)營期內(nèi)累計(jì)應(yīng)征增值稅銷售額。

①認(rèn)定辦法第三條所稱年應(yīng)稅銷售額，包括納稅申報(bào)銷售額、稽查查補(bǔ)銷售額、納稅評(píng)估調(diào)整銷售額、稅務(wù)機(jī)關(guān)代開發(fā)票銷售額和免稅銷售額。稽查查補(bǔ)銷售額和納稅評(píng)估調(diào)整銷售額計(jì)入查補(bǔ)稅款申報(bào)當(dāng)月的銷售額，不計(jì)入稅款所屬期銷售額。

②認(rèn)定辦法第三條所稱經(jīng)營期，是指在納稅人存續(xù)期內(nèi)的連續(xù)經(jīng)營期間，含未取得銷售收入的月份。

（三）一般納稅人管理的主要內(nèi)容

1.一般納稅人的權(quán)利與義務(wù)

（1）一般納稅人的主要權(quán)利。

①向銷貨方索取增值稅專用發(fā)票；

②領(lǐng)購、使用增值稅專用發(fā)票；

③進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣權(quán)。

（2）一般納稅人的主要義務(wù)。

①符合一般納稅人條件，應(yīng)及時(shí)申請(qǐng)辦理一般納稅人的認(rèn)定；

②按規(guī)定保管、使用增值稅專用發(fā)票；

③按規(guī)定申報(bào)納稅；

④按規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算；

⑤提供準(zhǔn)確稅務(wù)資料。

2.一般納稅人認(rèn)定管理

（1）應(yīng)稅銷售額超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的納稅人，按照下列程序辦理一般納稅人資格認(rèn)定。

①納稅人應(yīng)當(dāng)在申報(bào)期結(jié)束后40日（工作日，下同）內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《增值稅一般納稅人申請(qǐng)認(rèn)定表》，申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定。所稱申報(bào)期，是指納稅人年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的月份（或季度）的所屬申報(bào)期。

②認(rèn)定機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理申請(qǐng)之日起20日內(nèi)完成一般納稅人資格認(rèn)定，并由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。

③納稅人未在規(guī)定期限內(nèi)申請(qǐng)一般納稅人資格認(rèn)定的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在規(guī)定期限結(jié)束后20日內(nèi)制作并送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。

納稅人符合《增值稅一般納稅人資格認(rèn)定管理辦法》（以下簡稱《認(rèn)定管理辦法》）第五條規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)在收到《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》后10日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《不認(rèn)定增值稅一般納稅人申請(qǐng)表》，經(jīng)認(rèn)定機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后不辦理一般納稅人資格認(rèn)定。認(rèn)定機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理申請(qǐng)之日起20日內(nèi)批準(zhǔn)完畢，并由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。

對(duì)不按規(guī)定認(rèn)定的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在上述時(shí)限截止的當(dāng)月，按《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十四條規(guī)定對(duì)納稅人進(jìn)行管理。

（2）年應(yīng)稅銷售額未超過財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)以及新開業(yè)的納稅人按照下列程序辦理一般納稅人資格認(rèn)定。

①納稅人應(yīng)當(dāng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)填報(bào)申請(qǐng)表，并提供下列資料：《稅務(wù)登記證》副本，財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人和辦稅人員的身份證明及其復(fù)印件，會(huì)計(jì)人員的從業(yè)資格證明或與中介機(jī)構(gòu)簽訂的代理記賬協(xié)議及其復(fù)印件（所稱會(huì)計(jì)人員的從業(yè)資格證明，是指財(cái)政部門頒發(fā)的會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書），經(jīng)營場所產(chǎn)權(quán)證明或者租賃協(xié)議或其他可使用場地證明及其復(fù)印件，以及國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他有關(guān)資料。

②主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)當(dāng)場核對(duì)納稅人的申請(qǐng)資料，經(jīng)核對(duì)一致且申請(qǐng)資料齊全，符合填列要求的，當(dāng)場受理，制作《文書受理回執(zhí)單》，并將有關(guān)資料的原件退還納稅人。

③主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理納稅人申請(qǐng)以后，根據(jù)需要進(jìn)行實(shí)地查驗(yàn)，并制作查驗(yàn)報(bào)告。

④認(rèn)定機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)受理申請(qǐng)之日起20日內(nèi)完成一般納稅人資格認(rèn)定，并由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。

3.一般納稅人資格的注銷

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十三條規(guī)定，除國家稅務(wù)總局另有規(guī)定外，納稅人一經(jīng)認(rèn)定為一般納稅人后，不得轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人。因此，納稅人一經(jīng)認(rèn)定為正式一般納稅人后，除非納稅人注銷稅務(wù)登記，否則，無論是納稅人申請(qǐng)，還是稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰，都不得將正式一般納稅人再轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人管理。一般納稅人注銷，其存貨不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，其留抵稅額也不予以退稅。

（四）一般納稅人納稅輔導(dǎo)期管理制度

1.輔導(dǎo)對(duì)象

（1）新認(rèn)定為一般納稅人的小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)。小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)指注冊(cè)資金在80萬元（含）以下、職工人數(shù)在10人（含）以下的批發(fā)企業(yè)。只從事出口貿(mào)易，不需要使用增值稅專用發(fā)票的企業(yè)除外。

（2）《認(rèn)定管理辦法》第十三條所稱“其他一般納稅人”具體包括：

①增值稅偷稅數(shù)額占應(yīng)納稅額的10%以上并且偷稅數(shù)額在10萬元以上的；

②虛開增值稅扣稅憑證的；

③騙取出口退稅的；

④國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

2.輔導(dǎo)時(shí)間

新認(rèn)定為一般納稅人的小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的期限為3個(gè)月；其他一般納稅人實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的期限為6個(gè)月。

3.主要內(nèi)容

（1）進(jìn)項(xiàng)稅抵扣實(shí)行“先比對(duì)，后抵扣”。

（2）主管稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)輔導(dǎo)期納稅人實(shí)行限量限額發(fā)售專用發(fā)票。實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的小型商貿(mào)批發(fā)企業(yè)，領(lǐng)購專用發(fā)票的最高開票限額不得超過十萬元；其他一般納稅人專用發(fā)票最高開票限額應(yīng)根據(jù)企業(yè)實(shí)際經(jīng)營情況重新核定。

輔導(dǎo)期納稅人專用發(fā)票的領(lǐng)購實(shí)行按次限量控制，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)納稅人的經(jīng)營情況核定每次專用發(fā)票的供應(yīng)數(shù)量，但每次發(fā)售專用發(fā)票數(shù)量不得超過25份。

（3）輔導(dǎo)期納稅人一個(gè)月內(nèi)多次領(lǐng)購專用發(fā)票的，應(yīng)從當(dāng)月第二次領(lǐng)購專用發(fā)票起，按照上一次已領(lǐng)購并開具的專用發(fā)票銷售額的3%預(yù)繳增值稅，未預(yù)繳增值稅的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不得向其發(fā)售專用發(fā)票。

預(yù)繳增值稅時(shí)，納稅人應(yīng)提供已領(lǐng)購并開具的專用發(fā)票記賬聯(lián)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)其提供的專用發(fā)票記賬聯(lián)計(jì)算應(yīng)預(yù)繳的增值稅。

（4）輔導(dǎo)期納稅人按第九條規(guī)定預(yù)繳的增值稅可在本期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減后預(yù)繳增值稅仍有余額的，可抵減下期再次領(lǐng)購專用發(fā)票時(shí)應(yīng)當(dāng)預(yù)繳的增值稅。

納稅輔導(dǎo)期結(jié)束后，納稅人因增購專用發(fā)票發(fā)生的預(yù)繳增值稅有余額的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)在納稅輔導(dǎo)期結(jié)束后的第一個(gè)月內(nèi)，一次性退還納稅人。

4.輔導(dǎo)期轉(zhuǎn)正

納稅輔導(dǎo)期內(nèi)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)未發(fā)現(xiàn)納稅人存在偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、抗稅或其他需要立案查處的稅收違法行為的，從期滿的次月起不再實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人；主管稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)輔導(dǎo)期納稅人存在偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、抗稅或其他需要立案查處的稅收違法行為的，從期滿的次月起按照本規(guī)定重新實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)制作、送達(dá)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書》，告知納稅人。