4　行政機(jī)關(guān)制訂的規(guī)范性文件在不違反上位法原則規(guī)定且經(jīng)利益衡量后可否作為法院合法性審查的參考依據(jù)——上海啟航商務(wù)咨詢有限公司訴上海市地方稅務(wù)局奉賢區(qū)分局不履行法定職責(zé)案

【案件基本信息】

1.裁判書字號(hào)

上海市奉賢區(qū)人民法院（2014）奉行初字第26號(hào)行政判決書

2.案由：不履行法定職責(zé)

3.當(dāng)事人

原告：上海啟航商務(wù)咨詢有限公司

被告：上海市地方稅務(wù)局奉賢區(qū)分局

【基本案情】

原告于2012年11月27日經(jīng)過拍賣，取得新大陸公司位于奉賢區(qū)南橋鎮(zhèn)人民村工業(yè)房地產(chǎn)，成交價(jià)36600000元。隨后，拍賣委托人上海市奉賢區(qū)人民法院出具執(zhí)行裁定書、協(xié)助執(zhí)行通知書等，明確上述房產(chǎn)所有權(quán)歸原告所有，并要求房產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)協(xié)助原告辦理登記轉(zhuǎn)移手續(xù)。原告持相關(guān)材料至奉賢區(qū)房產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)后，被要求提供契稅完稅憑證。后原告先后數(shù)次至被告處要求繳納契稅，其中2013年6月6日以書面形式向被告提出繳納契稅申請(qǐng)。被告認(rèn)為原告未提供本案涉案房地產(chǎn)的購房發(fā)票，故拒絕了原告繳納契稅的申請(qǐng)，并以口頭方式向原告進(jìn)行了答復(fù)。原告對(duì)此不服，以致涉訴。

【案件焦點(diǎn)】

行政機(jī)關(guān)制作的規(guī)范性文件在不違反上位法原則規(guī)定且經(jīng)利益衡量后可否作為法院合法性審查的參考依據(jù)。

【法院裁判要旨】

上海市奉賢區(qū)人民法院經(jīng)審理認(rèn)為：《中華人民共和國契稅暫行條例》第十二條第一款規(guī)定：“契稅征收機(jī)關(guān)為土地、房屋所在地的財(cái)政機(jī)關(guān)或者地方稅務(wù)機(jī)關(guān)。具體征收機(jī)關(guān)由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定”，而《上海市人民政府關(guān)于本市契稅征管職能劃轉(zhuǎn)事項(xiàng)的通知》（滬府發(fā)〔2011〕10號(hào)）明確：“自2011年4月1日起，本市契稅征管職能由財(cái)政部門劃轉(zhuǎn)至地稅部門，本市各級(jí)地稅部門負(fù)責(zé)征收契稅”，故本案被告具有征收契稅的法定職責(zé)。事實(shí)方面，原告在申請(qǐng)繳納契稅過程中未提供本案涉案房地產(chǎn)購房發(fā)票，被告拒絕了原告申請(qǐng)的事實(shí)，原、被告雙方均已認(rèn)可，法院予以確認(rèn)。法律適用方面，《中華人民共和國契稅暫行條例》第一條規(guī)定：“在中華人民共和國境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納契稅”，第九條規(guī)定：“納稅人應(yīng)當(dāng)自納稅義務(wù)發(fā)生之日起10日內(nèi)，向土地、房屋所在地的契稅征收機(jī)關(guān)辦理納稅申報(bào)，并在契稅征收機(jī)關(guān)核定的期限內(nèi)繳納稅款”，第十條規(guī)定：“納稅人辦理納稅事宜后，契稅征收機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)向納稅人開具契稅完稅憑證”，第十一條規(guī)定：“納稅人應(yīng)當(dāng)持契稅完稅憑證和其他規(guī)定的文件材料，依法向土地管理部門、房產(chǎn)管理部門辦理有關(guān)土地、房屋的權(quán)屬變更登記手續(xù)。納稅人未出具契稅完稅憑證的，土地管理部門、房產(chǎn)管理部門不予辦理有關(guān)土地、房屋的權(quán)屬變更登記手續(xù)”，因此本案中原告欲將拍賣所得房地產(chǎn)變更至自己名下，必須先繳納契稅并取得完稅憑證。但《中華人民共和國契稅暫行條例》并未就征稅機(jī)關(guān)在征收契稅過程中如何審查申請(qǐng)材料作具體規(guī)定，僅在第十四條規(guī)定了“財(cái)政部根據(jù)本條例制訂細(xì)則”，而財(cái)政部《中華人民共和國契稅暫行條例細(xì)則》以及《上海市人民政府關(guān)于上海市貫徹〈中華人民共和國契稅暫行條例〉的若干意見》中，亦未就征稅機(jī)關(guān)在征收契稅過程中如何審查申請(qǐng)材料作具體規(guī)定。故上海市地方稅務(wù)局依據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》以及《房地產(chǎn)稅收一體化管理業(yè)務(wù)規(guī)程》國稅發(fā)〔2007〕114號(hào)“先稅后證”、“以票控稅”的制度，結(jié)合本地實(shí)際情況，制訂《上海市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)〈單位承受房屋、土地辦理契稅業(yè)務(wù)所需提交資料目錄（試行）〉的通知》（滬地稅財(cái)行〔2011〕34號(hào)），系細(xì)化法規(guī)、規(guī)章并使其具有可操作性行為。《上海市地方稅務(wù)局關(guān)于印發(fā)〈單位承受房屋、土地辦理契稅業(yè)務(wù)所需提交資料目錄（試行）〉的通知》中的規(guī)定，單位承受房屋、土地辦理契稅申報(bào)時(shí)均需提交契稅納稅申報(bào)表、身份證明、購房發(fā)票（原件或復(fù)印件）。法人授權(quán)書或委托書（原件），被授權(quán)人或委托人的身份證明（復(fù)印件），與《中華人民共和國契稅暫行條例》以及財(cái)政部、上海市人民政府規(guī)章中加強(qiáng)稅收征管，確保房地產(chǎn)稅收及時(shí)足額入庫的立法精神并不抵觸。原告提供的申請(qǐng)材料中缺少購房發(fā)票，被告據(jù)此拒絕受理原告繳納契稅申請(qǐng)并無不當(dāng)。《中華人民共和國物權(quán)法》主要就物的歸屬和利用予以規(guī)定，故原告認(rèn)為本案應(yīng)優(yōu)先適用《中華人民共和國物權(quán)法》規(guī)定的理由不能成立，本院不予采信。被告經(jīng)過審查，認(rèn)為原告提交資料不符合要求，并口頭向原告予以答復(fù)，亦未損害原告實(shí)質(zhì)權(quán)利，執(zhí)法程序亦無不當(dāng)。綜上，原告的訴請(qǐng)缺乏依據(jù)，法院難以支持，駁回原告上海啟航商務(wù)資詢有限公司的訴訟請(qǐng)求。

【法官后語】

在上位法對(duì)有關(guān)問題并未作出明確規(guī)定情形下，規(guī)范性文件作出具體規(guī)定，在合法性審查過程中，如何對(duì)規(guī)范性文件的合法性進(jìn)行審查，本案的審理對(duì)此類案件的研判具有一定的參考意義。

一、規(guī)范性文件存在的背景

法院在合法性審查中會(huì)遇到大量的各種形式規(guī)范性文件，而在行政管理實(shí)踐中，規(guī)范性文件的存在具有必要性和可行性基礎(chǔ)。規(guī)范性文件為不具有制定和發(fā)布規(guī)章的行政機(jī)關(guān)制訂和下發(fā)的具有普遍約束力的文件。鑒于行政機(jī)關(guān)管理的國家行政事務(wù)涉及面非常廣泛，涉及社會(huì)上各種各樣人和事項(xiàng)，且又在不斷地變化之中，我國幅員遼闊、民族眾多，各地區(qū)之間政治、經(jīng)濟(jì)、文化等發(fā)展不均衡。為更有針對(duì)性的解決實(shí)際問題，故需要不具有制定和發(fā)布規(guī)章權(quán)力的行政機(jī)關(guān)依據(jù)法律法規(guī)及規(guī)章，結(jié)合本部門、本地區(qū)的實(shí)際情況制訂規(guī)范性文件，這些部門制定的規(guī)范性文件在我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了較大的作用。

二、規(guī)范性文件合法性審查分析

法院在審理行政案件時(shí)，對(duì)行政行為的合法性進(jìn)行審查。《行政訴訟法》規(guī)定，法院以法律、行政法規(guī)、地方性法規(guī)為依據(jù)，參考規(guī)章。政策性文件因制訂的程序比較簡(jiǎn)單，制訂人員的水平相對(duì)較低，視野較窄，存在問題比規(guī)章多，故《行政訴訟法》未規(guī)定法院審理行政案件時(shí)可以參照，但這并不意味著法院在審理行政案件過程中可以完全不必考慮政策性文件的規(guī)定，[5]特別是在上位法就有關(guān)問題未作出具體規(guī)定，而政策性文件作出了具體規(guī)定情形下，規(guī)范性文件是否應(yīng)該適用將成為合法性審查中一個(gè)繞不開的必要環(huán)節(jié)。合法性審查過程中，應(yīng)重點(diǎn)從以下兩點(diǎn)進(jìn)行審查：

（一）與上位法基本原則規(guī)定一致性審查

《立法法》規(guī)定，下位法在制訂時(shí)，目的應(yīng)為執(zhí)行上位法的規(guī)定，且屬于本行政區(qū)域或本部門的具體行政管理事項(xiàng)。在對(duì)規(guī)章決定是否可作為參考依據(jù)時(shí)，法院經(jīng)過審查，認(rèn)為規(guī)章的規(guī)定與上位法的規(guī)定不一致，有相抵觸之處時(shí)，對(duì)規(guī)章選擇不適用而適用上位法規(guī)定。法院在審查規(guī)范性文件時(shí)同樣應(yīng)遵從上述原則。政策性文件與法律法規(guī)或規(guī)章的規(guī)定原則一致時(shí)，應(yīng)當(dāng)承認(rèn)規(guī)范性文件的效力，在審理行政案件時(shí)可以參考。如果不一致，則不能參考。

（二）利益衡量審查

在上位法就有關(guān)問題未作出具體規(guī)定，而政策性文件作出具體規(guī)定，客觀上，政策性文件的規(guī)定又確實(shí)加重了行政相對(duì)人的義務(wù)負(fù)擔(dān)，在此情形下如何判斷政策性文件能否適用？筆者認(rèn)為，此時(shí)可適用利益衡量原則進(jìn)行判斷。《最高人民法院關(guān)于執(zhí)行〈中華人民共和國行政訴訟法〉若干問題的解釋》第五十八條規(guī)定：“被訴具體行政行為違法，但撤銷該具體行政行為將會(huì)給國家利益或者公共利益造成重大損失的，人民法院應(yīng)當(dāng)作出確認(rèn)被訴具體行政行為違法的判決，并責(zé)令被訴行政機(jī)關(guān)采取相應(yīng)的補(bǔ)救措施；造成損害的，依法判決承擔(dān)賠償責(zé)任。”上述司法解釋的規(guī)定，就是在國家利益、公共利益與行政相對(duì)人利益之間進(jìn)行權(quán)衡，經(jīng)權(quán)衡后，認(rèn)為國家利益、公共利益具有更加值得保護(hù)之處時(shí)，對(duì)具體行為確認(rèn)違法，但不撤銷，使其仍然具有效力。同樣道理，如果進(jìn)行利益衡量后，認(rèn)為相比行政相對(duì)人利益而言，國家利益、公共利益更值得保護(hù)時(shí)，對(duì)政策性文件可認(rèn)可其效力并予以適用。如果行政相對(duì)人利益更值得保護(hù)，或政策性文件的制訂僅為了行政機(jī)關(guān)攫取部門不正當(dāng)利益時(shí)，則不認(rèn)可其效力，排除適用。

三、結(jié)論

本案中，法規(guī)規(guī)章均未對(duì)申請(qǐng)繳納契稅需提交的材料作出規(guī)定，征稅機(jī)關(guān)為此制訂了具體規(guī)定。客觀上分析，被告即征稅機(jī)關(guān)制訂的規(guī)定，加重了行政相對(duì)人的義務(wù)負(fù)擔(dān)，有違依法行政的原則。但另一方面，征稅機(jī)關(guān)作出的規(guī)定，從源頭上遏制了不法人員偷稅漏稅的可能，確保了相關(guān)稅收及時(shí)足額入庫，維護(hù)了國家利益，也契合當(dāng)前加強(qiáng)稅收征管工作、確保國家財(cái)政狀況穩(wěn)定有序的國家相關(guān)政策。經(jīng)過利益權(quán)衡，法院認(rèn)為本案中國家利益應(yīng)優(yōu)先考慮，故最終判決駁回了原告的訴訟請(qǐng)求。

編寫人：上海市奉賢區(qū)人民法院　徐成文