六、固定資產(chǎn)：財(cái)務(wù)舞弊者繞不開的科目

在本節(jié)中，我們將開始介紹“生產(chǎn)相關(guān)的資產(chǎn)”。前文曾經(jīng)提到過，在資產(chǎn)負(fù)債表中，資產(chǎn)可以大致分為“經(jīng)營相關(guān)的資產(chǎn)”和“生產(chǎn)相關(guān)的資產(chǎn)”兩大類，前者包括貨幣資金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、存貨等科目，而后者具體包括哪些內(nèi)容呢？

1.生產(chǎn)相關(guān)的資產(chǎn)有哪些

生產(chǎn)相關(guān)的資產(chǎn)包括固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、商譽(yù)、長期待攤費(fèi)用，以及遞延所得稅資產(chǎn)等科目。這些資產(chǎn)，主要是由現(xiàn)金流量表中的投資活動(dòng)現(xiàn)金流部分中，“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”常年累計(jì)而成的。

其中，固定資產(chǎn)和在建工程是本節(jié)的兩個(gè)重點(diǎn)。

固定資產(chǎn)是指公司為經(jīng)營而持有的，使用壽命超過一年的，價(jià)值比較大的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具，以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。

在建工程是指企業(yè)資產(chǎn)的新建、改建、擴(kuò)建，或技術(shù)改造、設(shè)備更新和大修理工程等尚未完工的工程支出。通常有“自營”和“出包”兩種方式。

對(duì)于財(cái)務(wù)舞弊者，只要虛增了收入和利潤，就必須通過虛增資產(chǎn)來消化。

這就好比你謊稱自己有100萬的年收入，別人要你拿出證明來，你怎么辦？

這時(shí)候我們可以借別人的豪宅或豪車用一下，以證明自己配得上百萬年薪；虛增出來的資產(chǎn)，就是為了匹配虛增收入的“豪宅或豪車”。

如果你借了別人的豪宅或豪車，證明你的收入是真實(shí)的，那么這里的豪宅或豪車，就是你為了消化虛增的收入，而必須虛增出來的資產(chǎn)。

虛增資產(chǎn)很多時(shí)候表現(xiàn)為應(yīng)收賬款，所謂應(yīng)收賬款，就是說，雖然東西賣出去了，但是錢還沒有收到，這種手法的好處在于，無須偽造資金進(jìn)出痕跡，隱蔽性較高。

但應(yīng)收賬款，會(huì)越拖越大，始終是個(gè)隱患，為了不被看出問題，上市公司通常會(huì)偽造銷售回款，并想辦法通過固定資產(chǎn)等長期資產(chǎn)進(jìn)行消化。

固定資產(chǎn)消化虛增利潤的方式包括計(jì)提折舊以及資產(chǎn)減值損失。

我們可以通過解釋固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的原因來展現(xiàn)出其消化利潤的方式。與原材料費(fèi)用、人工成本等支出項(xiàng)目類似，固定資產(chǎn)實(shí)際上也是企業(yè)花錢買來的，亦屬于支出范疇。但是往往這種支出金額很大，而且受益期很長，如果將此支出一次性計(jì)入某個(gè)月，會(huì)導(dǎo)致當(dāng)月明顯虧損，而實(shí)際上當(dāng)月從該固定資產(chǎn)得到的回報(bào)不會(huì)有這么多；同時(shí)，其他受益的月份，又不能體現(xiàn)出應(yīng)有的支出。因此，根據(jù)會(huì)計(jì)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的思想，固定資產(chǎn)入賬后，需在受益期內(nèi)消耗其支出，按月列支。因此，如果將固定資產(chǎn)作為虛增利潤的會(huì)計(jì)對(duì)應(yīng)科目，就可以在未來的一定時(shí)期內(nèi)較為合理地消化掉。

此外，固定資產(chǎn)作為資產(chǎn)，其最重要的特征就是預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。由于固定資產(chǎn)在使用過程中會(huì)有所損耗，甚至出現(xiàn)報(bào)廢的情況，可能會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如固定資產(chǎn)發(fā)生的營業(yè)損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于原來的預(yù)計(jì)金額，可以以此作為固定資產(chǎn)減值測試以及進(jìn)一步計(jì)提減值損失的理由，從而將虛增的利潤逐漸消化掉。固定資產(chǎn)減值是一種很常見的現(xiàn)象，很適合被用來消化虛增的利潤。

2.如何利用固定資產(chǎn)和在建工程虛增利潤

固定資產(chǎn)每年都要計(jì)提折舊，折舊的方法包括平均年限法、雙倍余額遞減法等。接下來我們一一了解。

平均年限法：

例：甲企業(yè)有一廠房，原值為300000元，預(yù)計(jì)可使用10年，預(yù)計(jì)報(bào)廢時(shí)的凈殘值為5000元，廠房采用平均年限法計(jì)提折舊，要求計(jì)算該廠房的年折舊額。

年折舊額：（300000-5000）÷10=29500（元）。

雙倍余額遞減法：

例：乙企業(yè)新購入一臺(tái)原值為60000元的設(shè)備，預(yù)計(jì)使用年限為4年，凈殘值為2000元。按雙倍余額遞減法計(jì)算折舊，要求計(jì)算每年的折舊額。

第一年折舊額：60000×2÷4=30000（元）

第二年折舊額：（60000-30000）×2÷4=15000（元）

第三年、第四年折舊額：（60000-30000-15000-2000）÷2=6500（元）

折舊作為當(dāng)期費(fèi)用，會(huì)減少當(dāng)期的利潤。不同的折舊政策，會(huì)對(duì)固定資產(chǎn)產(chǎn)生較大的影響，進(jìn)而影響財(cái)報(bào)上的利潤。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期消耗方式，合理選擇折舊方法。因此，即便是相同行業(yè)的企業(yè)，管理層不同，其折舊方式也可能會(huì)有所不同，因此即使是同一年度購入的相同型號(hào)的設(shè)備對(duì)不同企業(yè)利潤的影響也會(huì)有明顯的差距。

比如處于同一行業(yè)的A公司和B公司，于同一年度12月均購入30000元的X設(shè)備，預(yù)計(jì)使用年限為4年，凈殘值為2000元。A公司采用雙倍余額遞減法，B公司采用平均年限法。因此下一年度A公司計(jì)提X設(shè)備折舊15000元，B公司計(jì)提X設(shè)備折舊7000元，可以看出一臺(tái)設(shè)備就會(huì)產(chǎn)生8000元成本的差異。如果A、B公司規(guī)模較大，那對(duì)利潤的影響就會(huì)更加顯著。除了折舊，固定資產(chǎn)每年還要進(jìn)行減值測試。如果資產(chǎn)市價(jià)出現(xiàn)持續(xù)下跌，或者因技術(shù)陳舊、損壞、長期閑置等情況，導(dǎo)致資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值低于賬面價(jià)值，那么，就要按照差額計(jì)提減值準(zhǔn)備。而且一旦計(jì)提減值后，就不能再轉(zhuǎn)回來。

而在建工程不需要計(jì)提折舊，在工程完成后，就要結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。所以，可以把“在建工程”理解為“準(zhǔn)固定資產(chǎn)”。

如果在建工程遲遲不結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，很有可能是公司為了美化利潤，避免折舊的一種行為。更糟糕的情況是，公司通過在建工程制造虛假采購，將公司資金流出，再通過采購公司產(chǎn)品的方式流回來虛增收入，或者沖減掛賬的應(yīng)收賬款。

總的來說，企業(yè)調(diào)整折舊的具體措施一般有兩種思路：

一是調(diào)整折舊計(jì)算方式。在折舊計(jì)算方式一定的情況下，以平均年限法的計(jì)算公式為例，年折舊率=（1-預(yù)計(jì)凈殘值率）/預(yù)計(jì)使用壽命×100%，調(diào)整折舊金額的措施就可以有調(diào)整折舊年限、調(diào)整殘值率；在折舊計(jì)算方式可變的情況下，就可以通過諸如將平均年限法改為雙倍余額遞減法的方式來改變折舊金額。

二是調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值。該方式就是前文提到的由于在建工程不需要計(jì)提折舊，因此通過不將在建工程及時(shí)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，就可以減少折舊，虛增利潤。