第一節 成本的經濟實質和作用

一、成本的經濟實質

成本作為一個價值范疇，在社會主義市場經濟中客觀存在。加強成本管理，努力降低成本，無論對提高企業經濟效益，還是對提高國民經濟效益，都是非常重要的。要做好成本管理工作就必須首先從理論上充分認識成本的經濟實質。

馬克思指出，按照資本主義方式生產的每一件商品的價值為：w=c+v+m。

如果減去剩余價值m，那么，在商品中剩下的只是一個在生產要素上耗費的資本價值c+v的等價物或補償價值。c+v只是補償商品使資本家自身耗費的東西，所以對資本家來說，這就是商品的成本價格。馬克思在這里稱商品的“成本價格”的那部分價值，指的就是商品成本。

社會主義市場經濟與資本主義市場經濟有著本質的區別。兩者都是商品經濟，但在社會主義市場經濟中，企業作為自主經營、自負盈虧的商品生產者和經營者，基本的經營目標就是向社會提供商品，滿足社會的需要，同時要以商品的銷售收入補償在商品的生產經營中所支出的各種費用后取得盈利。只有這樣，企業以至整個社會才能得以發展。因此，商品價值、成本、利潤等經濟范疇，在社會主義市場經濟中，仍然有其存在的客觀必然性。

在社會主義市場經濟中，商品的價值仍然由三個部分組成：

（1）已耗費的生產資料轉移的價值（c）；

（2）勞動者為自己的勞動所創造的價值（v）；

（3）勞動者為社會勞動所創造的價值（m）。

從理論上講，上述的前兩部分，即c+v，是商品價值中的補償部分，構成商品的理論成本。

綜上所述，可以將成本的經濟實質概括為生產經營中所耗費的生產資料轉移的價值和勞動者為自己所創造的價值之和。

馬克思關于商品產品成本的論述是對成本經濟實質的高度理論概括，是考慮勞動耗費的價值尺度的重要理論依據。但是，社會經濟現象是紛繁復雜的，企業在成本核算和成本管理中需要考慮的因素也是多種多樣的。因此，理論成本與實際工作中所應用到的成本概念是有一定差別的。

理論成本是企業在生產產品過程中已經耗費的、用貨幣額表現的生產資料的價值與勞動者為自己勞動所創造的價值的總和。而實際成本就是取得或制造某項財產物資時所實際支付的現金或其他等價物，指生產經營過程中實際耗費的成本。兩者的差別是理論成本不考慮生產經營活動中偶然因素和異常情況的消耗，只對正常的物化勞動和活勞動消耗進行貨幣計量，而實際成本往往受客觀條件包括經濟工作方針政策和當期生產經營條件變化的影響。

二、成本的作用

成本的經濟實質決定了成本在經濟管理工作中具有十分重要的作用。

（一）成本是產品生產耗費的補償尺度

成本是企業生產消耗的客觀范疇。任何企業要維持起碼的簡單再生產，保證繼續經營的必要條件是首先補償其在生產中發生的耗費。企業是自負盈虧的商品生產者和經營者，其生產耗費是用自身的生產成果，即銷售收入來補償的。成本是企業確定生產經營成果的重要依據，是衡量這一耗費補償的價值尺度。企業在取得銷售收入后，必須把相當于成本的數額劃分出來，用以補償生產經營中的資金耗費，才能維持資金周轉按原有規模進行。如果企業不能按照成本來補償生產耗費，企業資金就會短缺，再生產就不能夠按照原有的規模進行。如果這樣的企業比較多，整個社會擴大再生產勢必受到影響。因此，企業加強經濟核算，講求經濟效益，既是企業自身生存的需要，也是整個社會供求發展的必然要求。

（二）成本是綜合反映企業工作質量的綜合指標

成本是一項綜合性的經濟指標。企業經營管理中各方面工作的業績，都可直接或間接地在成本上反映出來。例如，產品設計是否合理、原材料消耗是否節約、生產工藝的合理程度、固定資產是否充分利用、勞動生產率的高低、產品質量的優劣、產品產量的多少、生產組織是否協調等，都可以通過成本直接或間接地反映出來。又如，正確確定和認真執行企業以及企業內部各單位的成本計劃指標，可以事先控制成本水平和監督各項費用的日常開支，促使企業及企業內部各單位努力降低各種耗費。再如，企業通過對成本的對比和分析，可能及時發現在物化勞動和勞動消耗上的節約或浪費情況，以總結經驗，找出工作中的薄弱環節，采取措施挖掘潛力，合理地使用人力、物力和財力，從而降低成本，提高經濟效益。所以說，成本是綜合反映企業工作質量的指標。既然成本是綜合反映企業工作質量的指標，企業就可以通過對成本的計劃、控制、監督、考核和分析等來促使企業及企業內部各核算單位加強經濟核算，努力加強管理，降低成本，提高經濟效益。

（三）成本是制定產品價格的一項重要因素

在商品經濟中，產品價格是產品價值的貨幣表現。產品價格應大體上符合其價值。無論國家還是企業，在制定產品價格時都應遵循價值規律的基本要求。但在現階段，人們還不能直接計算產品的價值，而只能計算成本，通過成本間接地、相對地掌握產品的價值。因此，成本就成了制定產品價格的重要因素。

當然，產品的定價是一項復雜的工作，要考慮的因素很多。例如，國家的價格政策及其他經濟政策、各種產品的比價關系、產品在市場上的供求關系及市場競爭的態勢等。所以產品成本只是制定產品價格的一項重要因素。

（四）成本是企業進行生產經營決策的重要依據

努力提高在市場上的競爭能力和經濟效益，是社會主義市場經濟條件下對企業的客觀要求。而要做到這一點，企業首先必須進行正確的生產經營決策。進行生產經營決策，需要考慮的因素很多，成本是其中應考慮的主要因素之一。這是因為在價格等因素一定的前提下，成本的高低直接影響企業盈利的多少；而較低的成本，可以使企業在市場競爭中處于有利地位。

三、成本會計的發展

成本會計是隨著商品經濟的形成而產生的。生產成本產生于資本主義的簡單協作和工場手工業時期，完善于資本主義大機器工業生產階段。資本主義簡單協作的發展，引起了工場手工業的產生，這時各種勞動的結合表現為資本的生產力。生產力的發展和生產關系的完善，對生產管理提出了新的要求。資本家為了獲取更多的剩余價值，對生產過程中的消耗和支出更加注意核算，因此生產成本核算被提出來。

（一）成本會計的發展階段

成本會計先后經歷了早期成本會計、近代成本會計、現代成本會計和戰略成本會計四個階段。成本會計的方式和理論體系，隨著發展階段的不同而有所不同。

1．第一階段：早期成本會計階段（1880—1920年）

隨著英國產業革命完成，機器代替了手工勞動，工廠代替了手工工場。會計人員為了滿足企業管理上的需要，起初是在會計賬簿之外，用統計的方法來計算成本。此時，成本會計開始萌芽。從成本會計的方式來看，在早期成本會計階段，成本會計主要是采用分批法或分步法；從成本會計的目的來看，成本會計是為了計算產品成本以確定存貨成本及銷售成本。所以，初創階段的成本會計也稱為記錄型成本會計。

2．第二階段：近代成本會計階段（1921—1945年）

19世紀末20世紀初在制造業中發展起來的以泰勒為代表的科學管理，對成本會計的發展產生了深刻的影響。標準成本法的出現使成本計算方法和成本管理方法發生了巨大的變化，成本會計進入了一個新的發展階段。近代成本會計主要采用標準成本制度和成本預測，為生產過程的成本控制提供條件。

3．第三階段：現代成本會計階段（1946—1980年）

從20世紀50年代起，西方國家的社會經濟進入了新的發展時期。隨著管理的現代化，運籌學、系統工程學和電子計算機科學等科學技術成就在成本會計中得到廣泛應用，從而使成本會計發展到一個新的階段，即成本會計發展重點已由如何對成本進行事中控制、事后計算和分析轉移發展到如何預測、決策和規劃成本，形成了新型的以管理為主的現代成本會計。

4．第四階段：戰略成本會計階段（1981年以后）

20世紀80年代以來，電腦技術的進步，生產方式的改變，產品生命周期的縮短，以及全球性競爭的加劇，大大改變了產品成本結構與市場競爭模式。成本管理的視角應由單純的生產經營過程管理和重股東財富，擴展到與顧客需求及利益直接相關的、包括產品設計和產品使用環節的產品生命周期管理，更加關注產品的顧客可察覺價值；同時要求企業更加注重內部組織管理，盡可能地消除各種增加顧客價值的內耗，以獲取市場競爭優勢。此時，戰略相關性成本管理信息已成為成本管理系統不可缺少的部分。

除此之外，由于成本管理的不同目的，形成了對成本信息的不同需求，使成本有各種各樣的組合。同時人們對它的認識也是日趨深化的。于是，目標成本、可控成本、責任成本、相關成本、可避免成本等新的成本概念源源不斷地涌現，形成了多元化的成本概念體系。

（二）成本會計的發展方向

1．明確工作方向

成本核算不只是財務部門、財務人員的事情，也是全部門、全員共同的事情。一是成本核算需要生產車間、技術部門、采購部門等多部門的配合；二是計算出的成本是否合理，不但需要財務部門的自我評價和時間的驗證，還需要生產、技術等部門的評價，讓生產等部門對自己計算出的結果做個論證等，是有必要的。成本會計實務可以接受成本會計理論的指引，但要突破相關理論的束縛，不要局限在成本會計理論的框框里面。最好的成本會計核算和管理體系就是最貼近企業生產流程的核算體系，因為這才能反映本公司的生產管理特點。每一個企業的生產特點都有其特殊性。公司的管理層在不同的階段有著不一樣的關注點，所以在確定了整體思路的前提下，成本核算體系要有一定的可變性，關鍵是要在成本理論的指導下解決管理層關心的問題，將業務和財務相結合。

2．提高成本會計水平

為建立中國特色的會計理論研究方法體系，理論研究者必須沖破傳統會計觀的束縛，解放思想，勇于開拓新的研究領域和研究課題；應本著創新精神、務實態度和嚴謹作風，深入企業調查研究，同實際工作者密切合作，發現問題，解決問題；廣泛開展案例分析，從理論高度提煉成功經驗。理論研究應針對我國成本會計實際問題，致力于將理論研究成果轉化為生產力。在此基礎上，講究實效，建立成本會計理論研究成果的考核、評價和激勵機制，充分發揮成本理論研究對成本會計實踐的指導作用。為了適應現代成本會計的發展，必須完善成本會計的組織，建立和健全成本會計規章制度，實行全方位、全過程、全員管理成本，使決策層和所有部門、單位都重視成本，提高全員成本意識和素質。

3．改進信息管理手段

采用以計算機技術為中心的信息管理手段已成為現代成本會計的一種必然趨勢。計算機的廣泛應用大大加快了信息反饋速度，增強了業務處理能力，能夠使企業及時、準確地進行成本預測、決策和核算，有效地實施成本控制，分析成本。實踐證明，實現成本會計電算化是當務之急，是實行新的成本會計方法的技術前提。為了推動會計電算化深入發展，必須加快會計電算化從核算型向管理型轉變，將會計信息系統有機地融入企業的管理信息系統，為成本會計和管理會計提供可靠的技術支持。