第二節(jié)　稅制結(jié)構(gòu)的分類及特點(diǎn)分析

研究稅制結(jié)構(gòu)首先需要了解稅收的分類情況。縱觀世界各國(guó)的稅收分類，其基本方法主要有以下幾種：

①按稅種特點(diǎn)分類形成的稅制結(jié)構(gòu)。以征稅對(duì)象為標(biāo)準(zhǔn)，稅種可以分為商品勞務(wù)稅類、所得稅類、財(cái)產(chǎn)稅類、行為稅類、資源稅類等幾大類。從現(xiàn)代世界各國(guó)稅制結(jié)構(gòu)來(lái)看，主要有三大模式，即以商品勞務(wù)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，商品勞務(wù)稅和所得稅并重的雙主體稅制結(jié)構(gòu)。

②按稅負(fù)能否轉(zhuǎn)嫁分類形成的稅制結(jié)構(gòu)。以稅收負(fù)擔(dān)能否轉(zhuǎn)嫁為標(biāo)準(zhǔn)，稅收可以分為直接稅和間接稅。按照直接稅和間接稅在稅收制度中的地位和作用不同，稅制結(jié)構(gòu)有兩大模式，即以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)和以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。

③按稅收管轄權(quán)分類形成的稅制結(jié)構(gòu)。以征稅和稅款支配的權(quán)限為標(biāo)準(zhǔn)，可將稅收劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。中央稅和地方稅結(jié)構(gòu)是指稅權(quán)及稅收收入在各級(jí)政府之間的劃分和構(gòu)成狀況。

一、按稅種特點(diǎn)分類形成的稅制結(jié)構(gòu)及特點(diǎn)分析

1．以商品勞務(wù)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)及特點(diǎn)分析

以商品勞務(wù)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，是指在一個(gè)國(guó)家一定時(shí)期的稅收收入總額中，通過(guò)增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅等商品勞務(wù)稅所籌集的稅收收入占主要部分，并對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活起主要調(diào)節(jié)作用。而所得稅、財(cái)產(chǎn)稅、行為稅的收入占次要部分，起輔助和彌補(bǔ)商品勞務(wù)稅的作用。在商品勞務(wù)稅類中，增值稅是大多數(shù)國(guó)家商品勞務(wù)稅類的主體稅種，消費(fèi)稅、關(guān)稅等則是輔助性稅種。

以商品勞務(wù)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的主要優(yōu)點(diǎn)包括：

（1）征稅范圍廣，稅源充裕且穩(wěn)定，收入及時(shí)可靠。只要發(fā)生商品或勞務(wù)交易，就會(huì)有流轉(zhuǎn)額，無(wú)論是否有盈利，都會(huì)產(chǎn)生納稅義務(wù)，繳納相應(yīng)的稅收，而不受生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的成本費(fèi)用高低和盈利多少的影響。

（2）計(jì)算簡(jiǎn)便，征收和管理的成本較低。商品勞務(wù)稅的計(jì)稅依據(jù)和稅率結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，沒(méi)有費(fèi)用扣除，無(wú)需計(jì)算和審核納稅人的各項(xiàng)具體支出。即使是對(duì)增值額課征的增值稅，在規(guī)范的發(fā)票扣稅法計(jì)征制度下，憑借發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)行起來(lái)也較為簡(jiǎn)單。

（3）稅收中性，對(duì)市場(chǎng)的干擾較小，能夠保證市場(chǎng)對(duì)資源配置的基礎(chǔ)性作用。商品勞務(wù)稅采用比例稅率，特別是作為核心稅種的增值稅，不僅稅率形式是比例稅率，而且，稅率檔次很少，差別不大，甚至是單一稅率，稅率水平也不高，稅負(fù)符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的中性和效率要求。

以商品勞務(wù)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的主要缺點(diǎn)包括：

（1）收入上缺乏彈性，在稅負(fù)上具有累退性，不利于貫徹稅收的公平原則，難以發(fā)揮稅收穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)和公平收入分配的作用。

（2）由于該類稅只是在生產(chǎn)與流通領(lǐng)域形成收入過(guò)程中對(duì)國(guó)民收入的調(diào)節(jié)，所以其調(diào)節(jié)功能相對(duì)較弱，而且容易產(chǎn)生稅負(fù)轉(zhuǎn)移。

2．以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)及特點(diǎn)分析

以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，是指通過(guò)所得稅籌集的稅收收入占全部稅收的主要部分，對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的調(diào)節(jié)主要通過(guò)所得稅來(lái)實(shí)現(xiàn)，同時(shí)輔之以其他稅類。在實(shí)行這一類稅制結(jié)構(gòu)的國(guó)家中，所得稅類中又多是以個(gè)人所得稅或社會(huì)保障稅為主體，公司所得稅一般不占主體地位。

以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的主要優(yōu)點(diǎn)包括：

（1）能夠有效體現(xiàn)公平性原則。所得稅的征稅對(duì)象是納稅人扣除成本費(fèi)用后的純收入額，能較充分地體現(xiàn)納稅人的負(fù)擔(dān)能力。所得稅可采用累進(jìn)稅率，實(shí)現(xiàn)對(duì)高收入者多課稅、對(duì)低收入者少課稅或不課稅的量能課稅原則，體現(xiàn)縱向公平和橫向公平。如個(gè)人所得稅制采用累進(jìn)稅率，對(duì)高收入者多征稅，對(duì)低收入者少征或不征稅，可體現(xiàn)量能負(fù)擔(dān)的縱向公平原則。

（2）在實(shí)行累進(jìn)稅率條件下，所得稅制度富有彈性，稅收收入隨國(guó)民收入增加而增加、隨國(guó)民收入減少而減少，因此是一種能自動(dòng)穩(wěn)定經(jīng)濟(jì)的理想稅制結(jié)構(gòu)。

（3）以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的聚財(cái)功能是強(qiáng)的，可以足額穩(wěn)定地達(dá)到財(cái)政收入目標(biāo)。只要生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)不停止，經(jīng)濟(jì)效益不斷提高，所得稅的源泉就日益增長(zhǎng)，且在籌集財(cái)政收入上也是穩(wěn)定可靠的，而且可以根據(jù)國(guó)家財(cái)政需要的緩急，通過(guò)提高或降低稅率使收入適應(yīng)支出，彈性很大。

以所得稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的主要缺點(diǎn)包括：

（1）所得稅計(jì)算復(fù)雜，管理相對(duì)困難，征稅成本居各稅之首。所得稅特別是個(gè)人所得稅的普遍征收以市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)為前提，同時(shí)還需要誠(chéng)信度比較高的社會(huì)文化環(huán)境，以及預(yù)算民主決定等條件。

（2）所得稅的公平只是相對(duì)的。由于所得計(jì)算和費(fèi)用扣除方面難以做到絕對(duì)合理，所得因其來(lái)源不同有勤勞所得、剝削所得之別，因其表現(xiàn)形式不同而有貨幣所得和非貨幣所得之分，稅收公平原則必然要求對(duì)不同來(lái)源所得區(qū)別對(duì)待，把不同形式的所得均納入征稅范圍。這在征收管理上不具有可行性，實(shí)際工作中很難對(duì)非貨幣所得實(shí)施征稅，很難區(qū)分勤勞所得和非勤勞所得。

（3）在實(shí)現(xiàn)公平和效率目標(biāo)方面存在矛盾，矛盾的關(guān)鍵在于所得稅稅率結(jié)構(gòu)的選擇。選擇高稅率、多檔次的累進(jìn)稅制結(jié)構(gòu)，可能損害經(jīng)濟(jì)效益；反之，選擇比例稅率制或接近比例稅率的累進(jìn)檔次少的累進(jìn)稅率制，整個(gè)稅制結(jié)構(gòu)的公平程度會(huì)降低，經(jīng)濟(jì)效益則會(huì)提高。

3．商品勞務(wù)稅和所得稅并重的雙主體稅制結(jié)構(gòu)

以商務(wù)勞務(wù)稅和所得稅并重的雙主體稅制結(jié)構(gòu)，是指在稅收總收入中，除了一些輔助性的小稅種外，商品勞務(wù)稅和所得稅的收入比重相當(dāng)，在財(cái)政收入和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)方面共同起著主導(dǎo)作用。從發(fā)展的角度看，這種稅制模式是一種過(guò)渡性稅制結(jié)構(gòu)模式，最終會(huì)被其中一種主體稅取代其雙主體地位。

二、按稅負(fù)能否轉(zhuǎn)嫁分類形成的稅制結(jié)構(gòu)及特點(diǎn)分析

1．以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)

以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，是指在稅收總收入中，直接稅收入一般占主要部分，直接稅在籌集財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)等方面的作用都遠(yuǎn)大于間接稅。

以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)點(diǎn)包括：

（1）稅收收入再分配作用較強(qiáng)，累進(jìn)性較強(qiáng)，具有一定的收入彈性；

（2）對(duì)經(jīng)濟(jì)周期具有逆向調(diào)節(jié)作用；

（3）名義稅負(fù)承擔(dān)者與實(shí)際稅負(fù)承擔(dān)者為同一個(gè)人，稅負(fù)難以轉(zhuǎn)嫁，政府確定稅負(fù)結(jié)構(gòu)比較明確和容易等。

以直接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的缺點(diǎn)包括：

（1）稅收損失較大，納稅人直接負(fù)擔(dān)重，征收阻力大，易發(fā)生逃稅、漏稅；

（2）對(duì)稅收管理的水平要求較高，稅收征管難度較大，稅收管理成本較高。

2．以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)

以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)，是指在稅收總收入中，間接稅收入占主要部分，籌集財(cái)政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)等方面的作用主要由間接稅來(lái)承擔(dān)。

以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)點(diǎn)包括：

（1）能保證稅收收入的穩(wěn)定性，不管商品的銷售者是否盈利都必須繳納；

（2）稅收負(fù)擔(dān)最終由消費(fèi)者負(fù)擔(dān)，但其稅收征收比較隱蔽，納稅人稅收痛苦感覺(jué)相對(duì)較輕；

（3）征稅比較便利，征稅成本較低，無(wú)須考慮到納稅人的各種復(fù)雜情況并采用比例稅率，較為簡(jiǎn)便易行。

以間接稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)的缺點(diǎn)包括：

（1）具有累退性；

（2）稅負(fù)易轉(zhuǎn)嫁，增加了政府制定稅制的難度等。

三、按稅收管轄權(quán)分類形成的稅制結(jié)構(gòu)

按稅收管轄權(quán)，可將稅收劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。中央稅和地方稅結(jié)構(gòu)是指稅權(quán)及稅收收入在各級(jí)政府之間的劃分和構(gòu)成狀況。

中央稅即屬于中央固定財(cái)政收入，是由中央集中管理和使用的稅種。具體來(lái)說(shuō)，我國(guó)中央稅包括消費(fèi)稅（含進(jìn)口環(huán)節(jié)海關(guān)代征的部分）、車輛購(gòu)置稅、關(guān)稅、海關(guān)代征的進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅等。

地方稅即屬于地方固定財(cái)政收入，是由地方管理和使用的稅種。具體說(shuō)來(lái)，我國(guó)地方稅包括城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、車船稅、契稅等。

中央地方共享稅即屬于中央政府與地方政府共享收入，是由中央和地方共同管理和使用的稅種。具體說(shuō)來(lái)，我國(guó)中央地方共享稅包括下列稅種：

（1）增值稅（不含進(jìn)口環(huán)節(jié)由海關(guān)代征的部分）：我國(guó)從2016年5月1日全面實(shí)行“營(yíng)改增”，中央與地方增值稅收入按5:5分配（過(guò)渡方案，過(guò)渡期暫定2～3年）。

（2）企業(yè)所得稅：鐵道部、各銀行總行及海洋石油企業(yè)繳納的部分歸中央政府，其余部分中央與地方政府按60%與40%的比例分享。

（3）個(gè)人所得稅：除儲(chǔ)蓄存款利息所得的個(gè)人所得稅外，其余部分的分享比例與企業(yè)所得稅相同。

（4）資源稅：海洋石油企業(yè)繳納的部分歸中央政府，其余部分歸地方政府。

（5）城市維護(hù)建設(shè)稅：鐵道部、各銀行總行、各保險(xiǎn)總公司集中繳納的部分歸中央政府，其余部分歸地方政府。

（6）印花稅：從2016年1月1日起，證券交易印花稅由按中央97%、地方3%比例分享全部調(diào)整為中央收入。