第二章 職工薪酬

第一節(jié) 職工薪酬會計準則修訂概述

一、職工薪酬準則修訂背景

在市場經(jīng)濟環(huán)境下，產(chǎn)品成本的核算是一項必不可少的流程，而產(chǎn)品成本主要包括直接材料、直接人工和制造費用三大類，其中人工成本是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)活動中所發(fā)生的各種直接和間接人工費用的總和，主要由勞動報酬、社會保險、福利、教育、勞動保護、住房和其他人工費用等組成，2006年的《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》將職工薪酬界定為“企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出”。該準則實施至今已逾5年，對于規(guī)范企業(yè)職工薪酬的會計核算，加強企業(yè)職工薪酬相關(guān)信息的披露，以及保護企業(yè)職工權(quán)益發(fā)揮了積極的作用。

但是，隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，多層次社會保障體系逐漸完善，企業(yè)向職工提供福利的形式不斷豐富，尤其是離職后福利計劃日益發(fā)展，對職工薪酬的會計核算及相關(guān)信息披露提出了新的挑戰(zhàn)和要求，這些變化暴露了此前職工薪酬會計準則所存在的問題，主要包括：①針對離職后福利缺乏規(guī)范的會計處理，需要進行修訂以保證會計實務(wù)中關(guān)于離職后福利所適用的會計政策、披露內(nèi)容等的一致性；②此前的職工薪酬會計準則及相關(guān)應(yīng)用指南的針對性和可操作性不夠強，需要有更具實踐意義的修訂來指導(dǎo)職工薪酬會計的實務(wù)操作；③原職工薪酬會計準則正文過于原則，只規(guī)范了職工薪酬的定義、確認、計量和披露的基本原則，關(guān)于帶薪缺勤、利潤分享計劃、辭退福利等的確認與計量的具體規(guī)定散見于準則的應(yīng)用指南和講解中，需要對準則、應(yīng)用指南和講解中的相關(guān)內(nèi)容進行整合、充實和完善。

國際會計準則理事會（IASB）于2011年對《國際會計準則第19號——雇員福利》進行了重大修改，取消了區(qū)間法，要求全額確認重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)的變動，簡化了設(shè)定受益計劃的列報模式。新修訂的《國際會計準則第19號》發(fā)布后，得到了全球資本市場各利益相關(guān)方的支持，為其他國家或地區(qū)完善關(guān)于職工薪酬的會計準則提供了有益的參考。

為進一步規(guī)范我國企業(yè)會計準則中關(guān)于職工薪酬的相關(guān)會計處理規(guī)定，并保持我國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則的持續(xù)趨同，財政部會計司借鑒新修訂的《國際會計準則第19號》并結(jié)合我國實際情況，于2014年重新修訂頒布了《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》。

二、職工薪酬準則修訂的主要內(nèi)容

修訂后的職工薪酬會計準則與原準則相比，主要在以下方面進行了改進和完善。

（一）完善了關(guān)于短期薪酬會計處理規(guī)范

原準則沒有提出短期薪酬的概念，且許多與之相關(guān)的規(guī)范性條文分散在應(yīng)用指南和講解中。修訂后的準則單設(shè)一章規(guī)范短期薪酬的會計處理，對短期薪酬的具體會計處理要求作了如下修訂：一是將現(xiàn)行應(yīng)用指南和講解中關(guān)于帶薪缺勤、利潤分享計劃的有關(guān)會計處理規(guī)定納入準則正文。這主要是對準則體例的調(diào)整，將具有規(guī)范性的條文盡可能納入準則的正文。二是企業(yè)繳納的養(yǎng)老保險、失業(yè)保險等社會保險費，實質(zhì)上向職工提供了離職后福利，屬于設(shè)定提存計劃，將這部分內(nèi)容調(diào)整至離職后福利。這主要是引入離職后福利計劃后，對準則內(nèi)容結(jié)構(gòu)所作的調(diào)整。三是企業(yè)向職工提供的非貨幣性福利統(tǒng)一采用公允價值計量，但公允價值無法可靠獲得時，可以采用成本計量。這主要是解決現(xiàn)行準則中非貨幣性福利計量不一致的問題，并提高準則的可操作性。

（二）充實了離職后福利的內(nèi)容及會計處理規(guī)范

原準則沒有提出離職后福利的類別，除企業(yè)為職工繳納的養(yǎng)老保險、失業(yè)保險等各種社會保障費用和企業(yè)年金外，沒有關(guān)于離職后福利的相關(guān)規(guī)范。修訂后的準則增設(shè)“離職后福利”一章，區(qū)分設(shè)定提存計劃和設(shè)定受益計劃，完整地規(guī)范了離職后福利的會計處理。這有助于適用我國社會保障體系和企業(yè)職工薪酬制度的發(fā)展的需要，統(tǒng)一規(guī)范離職后福利適用的會計政策、披露要求等，使財務(wù)報告更充分地反映企業(yè)提供的職工薪酬對其財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響。

（三）改進了關(guān)于辭退福利的會計處理規(guī)定

原準則中提出了關(guān)于辭退福利的定義及其會計處理規(guī)定，但相對簡單，例如，實務(wù)中企業(yè)向職工提供長期辭退福利的現(xiàn)象比較普遍，舊準則規(guī)定了長期辭退福利的折現(xiàn)率如何確定，但對其他變量所造成影響的處理尚未規(guī)范。修訂后的準則進一步明確了辭退福利與職工為企業(yè)提供的服務(wù)并不直接相關(guān)，要求明確區(qū)分辭退福利與離職后福利。同時，修訂后的準則明確，在報告期末12月內(nèi)不需要支付的辭退福利應(yīng)適用其他長期福利的有關(guān)規(guī)定，這為職工內(nèi)退等長期辭退福利的會計處理提供了更充分的指南。

（四）引入其他長期職工福利，完整規(guī)范職工薪酬的會計處理

原準則中沒有提及其他長期職工薪酬。修訂后的準則提出，其他長期職工福利包括除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的所有職工薪酬。對于不符合設(shè)定提存計劃條件的其他長期職工福利，其確認與計量應(yīng)適用設(shè)定受益計劃的有關(guān)規(guī)定。實務(wù)中企業(yè)提供的職工薪酬種類繁多，準則無法完全列舉，在列舉常見的三類職工薪酬（短期薪酬、離職后福利、辭退福利）的基礎(chǔ)上，增設(shè)“其他長期職工薪酬”有助于囊括實務(wù)中可能存在的其他職工薪酬，以完整規(guī)范與職工薪酬相關(guān)的會計處理問題。