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- 12字
- 2019-01-03 10:00:54
第二章 會計要素與會計等式
命題熱點分析
本章要求熟悉的內容有會計要素的含義與特征;要求掌握的內容有會計要素的確認條件與構成、常用的會計計量屬性、會計等式的表現形式、基本經濟業務的類型及其對會計等式的影響。從歷年的考試真題來看,考試題型主要為單項選擇題和多項選擇題。
考點知識精講
第一節 會計要素
考點1會計要素的含義與分類
(一)會計要素的含義
會計要素是指根據交易或者事項的經濟特征所確定的財務會計對象的基本分類。會計要素的界定和分類可以使財務會計系統更加科學嚴密,為投資者等財務會計報告使用者提供更加有用的信息。
(二)會計要素的分類
我國《企業會計準則——基本準則》將會計要素劃分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六類,其中,前三類屬于反映財務狀況的會計要素,在資產負債表中列示;后三類屬于反映經營成果的會計要素,在利潤表中列示。
考點2會計要素的確認
(一)資產
1.資產的含義與特征
資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。資產的特征主要包括:
(1)資產是由企業過去的交易或者事項形成的;
(2)資產是企業擁有或者控制的資源;
(3)資產預期會給企業帶來經濟利益。
2.資產的確認條件
將一項資源確認為資產,需要符合資產的定義,還應同時滿足以下兩個條件:
(1)與該資源有關的經濟利益很可能流入企業。
資產的確認應當與經濟利益流入企業的不確定性程度的判斷結合起來。如果根據編制財務報表時所取得的證據,與資源有關的經濟利益很可能流入企業,那么就應當將其作為資產予以確認;反之,不能確認為資產。
(2)該資源的成本或者價值能夠可靠地計量。
財務會計系統是一個確認、計量和報告的系統,其中可估量性是所有會計要素確認的重要前提,資產的確認也是如此。只有當有關資源的成本或者價值能夠可靠地計量時,資產才能予以確認。
3.資產的分類
資產按流動性進行分類,可以分為流動資產和非流動資產。
流動資產是指預計在一個正常營業周期中變現、出售或耗用,或者主要為交易目的而持有,或者預計在資產負債表日起一年內(含一年)變現的資產,以及自資產負債表日起一年內交換其他資產或清償負債的能力不受限制的現金或現金等價物、庫存現金、銀行存款、交易性金融資產、應收及預付款項、存貨等。
非流動資產是指流動資產以外的資產,主要包括長期股權投資、固定資產、無形資產等。
(二)負債
1.負債的含義與特征
負債是指企業過去的交易或者事項形成的,預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。負債的特征主要包括:
(1)負債是由企業過去的交易或者事項形成的。
負債應當由企業過去的交易或者事項所形成。換言之,只有過去的交易或者事項才形成負債,企業在未來發生的承諾、簽訂的購買合同等交易或者事項,不形成負債。
(2)負債是企業承擔的現時義務。
負債必須是企業承擔的現時義務,這是負債的一個基本特征。其中,現時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務。未來發生的交易或者事項形成的義務,不屬于現時義務,不應當確認為負債。這里所指的義務可以是法定義務,也可以是推定義務。其中法定義務是指具有約束力的合同或者法律規定的義務,通常必須依法執行。例如,企業購買原材料形成的應付賬款,企業向銀行借入款項形成借款,企業按照稅法規定應當交納的稅款等,均屬于企業承擔的法定義務,需要依法予以償還。推定義務是指根據企業多年來的習慣做法、公開的承諾或者公開宣布的政策而導致企業將承擔的責任,這些責任也使有關各方形成了企業將履行義務解脫責任的合理預期。
(3)負債預期會導致經濟利益流出企業。
預期會導致經濟利益流出企業也是負債的一個本質特征,只有企業在履行義務時會導致經濟利益流出企業的,才符合負債的定義,如果不會導致企業經濟利益流出,就不符合負債的定義。在履行現時義務清償負債時,導致經濟利益流出企業的形式多種多樣,例如,用現金償還或以實物資產形式償還;以提供勞務形式償還;以部分轉移資產、部分提供勞務形式償還;將負債轉為資本等。
2.負債的確認條件
將一項現時義務確認為負債,需要符合負債的定義,還應同時滿足以下兩個條件:
(1)與該義務有關的經濟利益很可能流出企業。
負債的確認應當與經濟利益流出企業的不確定性程度的判斷相結合。如果有確鑿證據表明,與現時義務有關的經濟利益很可能流出企業,就應當將其確認為負債;反之,不應將其確認為負債。
(2)未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量。
負債的確認在考慮經濟利益流出企業的同時,對于未來流出的經濟利益的金額應當能夠可靠地計量。對于與法定義務有關的經濟利益流出金額,通常可以根據合同或者法律規定的金額予以確定。考慮到經濟利益流出的發生通常在未來期間,有時未來期間較長,有關金額的計量需要考慮貨幣時間價值等因素的影響。對于與推定義務有關的經濟利益流出金額,企業應當根據履行相關義務所需支出的最佳估計數進行估計,并綜合考慮有關貨幣時間價值、風險等因素的影響。
3.負債的分類
按償還期限的長短,一般將負債分為流動負債和非流動負債。
流動負債是指預計在一個正常營業周期中償還,或者主要為交易目的而持有,或者自資產負債表日起一年內(含一年)到期應予以清償,或者企業無權自主地將清償推遲至資產負債表日以后一年以上的負債。流動負債主要包括短期借款、應付票據、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應交稅費、應付股利等。
非流動負債是指流動負債以外的負債,包括長期借款、應付債券、長期應付款等。
(三)所有者權益
1.所有者權益的含義與特征
所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。公司的所有者權益又稱為股東權益。
所有者權益是所有者對企業資產的剩余索取權。它既可反映所有者投入資本的保值增值情況,又體現了保護債權人權益的理念。所有者權益的特點主要包括:
(1)除非發生減資、清算或分派現金股利,企業不需要償還所有者權益;
(2)企業清算時,只有在清償所有的負債后,所有者權益才返還給所有者;
(3)所有者憑借所有者權益能夠參與企業利潤的分配。
2.所有者權益的確認條件
所有者權益的確認、計量主要取決于資產、負債、收入、費用等其他會計要素的確認和計量。所有者權益在數量上等于企業資產總額扣除債權人權益后的凈額,即為企業的凈資產,反映所有者(股東)在企業資產中享有的經濟利益。
3.所有者權益的分類
所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等,具體表現為實收資本(或股本)、資本公積(含資本溢價或股本溢價、其他資本公積)、盈余公積和未分配利潤。
直接計入所有者權益的利得和損失,是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。
留存收益是盈余公積和未分配利潤的統稱。
(四)收入
1.收入的含義與特征
收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。收入具有以下特征:
(1)收入是企業在日常活動中形成的。
日常活動是指企業為完成其經營目標所從事的經常性活動以及與之相關的活動。例如,工業企業制造并銷售產品、商業企業銷售商品、保險公司簽發保單、咨詢公司提供咨詢服務、軟件企業為客戶開發軟件、安裝公司提供安裝服務、商業銀行對外貸款、租賃公司出租資產等,均屬于企業的日常活動。明確界定日常活動是為了將收入與利得相區分,日常活動是確認收入的重要判斷標準,凡是日常活動所形成的經濟利益的流入應當確認為收入;反之,非日常活動所形成的經濟利益的流入不能確認為收入,而應當計入利得。比如,處置固定資產屬于非日常活動,所形成的凈利益就不應確認為收入,而應當確認為利得。再如,無形資產出租所得的租金收入屬于日常活動所形成的,應當確認為收入,但是處置無形資產屬于非日常活動,所形成的凈利益,不應當確認為收入,而應當確認為利得。
(2)收入會導致所有者權益的增加。
與收入相關的經濟利益的流入應當會導致所有者權益的增加,不會導致所有者權益增加的經濟利益的流入不符合收入的定義,不應確認為收入。例如,企業向銀行借入款項,盡管也導致了企業經濟利益的流入,但該流入并不導致所有者權益的增加,而使企業負擔了一項現時義務。不應將其確認為收入,應當確認為一項負債。
(3)收入是與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。
收入應當會導致經濟利益的流入,從而導致資產的增加。例如,企業銷售商品,應當收到現金或者在未來有權收到現金,才表明該交易符合收入的定義。但是,經濟利益的流入有時是所有者投入資本的增加所致,所有者投入資本的增加不應當確認為收入,應當將其直接確認為所有者權益。
2.收入的確認條件
收入的確認除了應當符合定義外,至少應當符合以下條件:
(1)與收入相關的經濟利益應當很可能流入企業;
(2)經濟利益流入企業的結果會導致資產的增加或者負債的減少;
(3)經濟利益的流入額能夠可靠地計量。
3.收入的分類
收入包括主營業務收入和其他業務收入。主營業務收入是由企業的主營業務所帶來的收入;其他業務收入是由企業的兼營業務所帶來的收入。
收入按照性質不同,可分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入等。
(五)費用
1.費用的含義與特征
費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用的特點主要包括:
(1)費用是企業在日常活動中發生的;
(2)費用會導致所有者權益的減少;
(3)費用是與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。
2.費用的確認條件
費用的確認除了應當符合定義外,至少應當符合以下條件:
(1)與費用相關的經濟利益應當很可能流出企業;
(2)經濟利益流出企業的結果會導致資產的減少或者負債的增加;
(3)經濟利益的流出額能夠可靠地計量。
3.費用的分類
費用包括生產費用與期間費用。生產費用是指與企業日常生產經營活動有關的費用,按其經濟用途可分為直接材料、直接人工和制造費用。生產費用應按其實際發生的情況記入產品的生產成本;對于生產幾種產品共同發生的生產費用,應當按照受益原則,采用適當的方法和程序分配計入相關產品的生產成本。
期間費用是指企業本期發生的、不能直接或間接歸入產品生產成本,而應直接計入當期損益的各項費用,主要包括管理費用、銷售費用、財務費用。
(六)利潤
1.利潤的含義與特征
利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤是評價企業管理層業績的指標之一,也是投資者等財務會計報告使用者進行決策時的重要參考依據。通常情況下,如果企業實現了利潤,則表明企業的所有者權益將增加,業績得到了提升。
2.利潤的確認條件
利潤反映收入減去費用、直接計入當期利潤的利得減去損失后的凈額。利潤的確認主要依賴于收入和費用,以及直接計入當期利潤的利得和損失的確認,其金額的確定也主要取決于收入、費用、利得、損失金額的計量。
3.利潤的構成
利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期損益的利得和損失等。其中,收入減去費用后的凈額反映企業日常活動的經營業績;直接計入當期損益的利得和損失反映企業非日常活動的業績。
直接計入當期損益的利得和損失,是指應當計入當期損益、最終會引起所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。企業應當嚴格區分收入和利得、費用和損失,以便全面反映企業的經營業績。
考點3會計要素的計量
會計要素的計量是為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。企業應當按照規定的會計計量屬性進行計量,確定相關金額。
(一)會計計量屬性及其構成
會計計量屬性,是指會計要素的數量特征或外在表現形式,反映了會計要素金額的確定基礎,主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值等。
1.歷史成本
歷史成本,又稱為實際成本,是指為取得或制造某項財產物資實際支付的現金或其他等價物。在歷史成本計量下,資產按照其購置時支付的現金或者現金等價物的金額,或者按照購置時所付出的對價的公允價值計量;負債按照其因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額,或者承擔現時義務的合同金額,或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。
2.重置成本
重置成本,又稱為現行成本,是指按照當前市場條件,重新取得同樣一項資產所需要支付的現金或者現金等價物金額。在重置成本計量下,資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量;負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。
3.可變現凈值
可變現凈值是指在正常的生產經營過程中,以預計售價減去進一步加工成本和預計銷售費用以及相關稅費后的凈值。在可變現凈值計量下,資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。
4.現值
現值是指對未來現金流量以恰當的折現率進行折現后的價值,是考慮貨幣時間價值的一種計量屬性。在現值計量下,資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量;負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。
5.公允價值
公允價值是指市場參與者在計量日發生的有序交易中,出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。公允價值主要應用于交易性金融資產、交易性金融負債、可供出售金融資產、采用公允價值模式計量的投資性房地產等的計量。
(二)計量屬性的運用原則
企業在對會計要素進行計量時,一般應當采用歷史成本。采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的,應當保證所確定的會計要素金額能夠持續取得并可靠計量。
第二節 會計等式
會計等式,又稱會計恒等式、會計方程式或會計平衡公式,它是表明各會計要素之間基本關系的等式。會計對象是社會再生產過程中的資金運動,具體表現為會計要素的增減變化,企業發生的每一項交易或事項,都是資金運動的一個具體過程;資金運動過程必然涉及相應的會計要素。在資金運動過程中,會計要素之間存在一定的相互聯系,會計要素之間的這種內在關系,可以通過會計平衡公式表現出來。從形式上看,會計等式反映了各項會計要素之間的內在聯系;從本質上看,會計等式揭示了會計主體的產權關系和基本財務狀況。會計等式是設置賬戶、復式記賬和編制財務報表的理論依據。
考點1會計等式的表現形式
(一)財務狀況等式
任何企業要進行經濟活動,都必須擁有一定數量和質量的能給企業帶來經濟利益的經濟資源。企業資產最初來源于兩個方面:一是由企業所有者投入;二是由企業向債權人借入。所有者和債權人將其擁有的資產提供給企業使用而相應地對企業的資產享有要求權,這種對資產的要求權在會計上稱為“權益”。
資產表明企業擁有什么經濟資源和擁有多少經濟資源,權益表明經濟資源的來源渠道。可見,資產和權益是同一事物的兩個不同方面,兩者相互依存、不可分割,沒有無權益的資產,也沒有無資產的權益。因此,資產和權益兩者在數量上必然相等,在任一時點都必然保持恒等的關系,用公式表示為:資產=權益。
權益分為債權人權益和所有者權益,在會計上稱債權人權益為負債,則上式可寫成:資產=負債+所有者權益。這一等式反映了企業某一特定時點的資產、負債和所有者權益三者之間的平衡關系,因此,該等式被稱為財務狀況等式、基本會計等式或靜態會計等式,是復式記賬法的理論基礎,也是編制資產負債表的依據。
(二)經營成果等式
企業經營的目的是為了獲取收入,實現盈利。企業在取得收入的同時,必然要發生相應的費用。通過收入與費用的比較,才能確定一定時期的盈利水平,確定實現的利潤總額。在不考慮利得和損失的情況下,它們之間的關系用公式表示為:收入-費用=利潤。這一等式被稱為經營成果等式,或動態會計等式,反映了利潤的實現過程,即資金運動的動態狀況,是編制利潤表的依據。收入、費用和利潤之間的這種基本關系,實際上是利潤計量的基本模式,其含義為:(1)收入的取得和費用的發生,直接影響企業利潤的確定;(2)將來自特定會計期間的收入與其相關費用進行配比,可以確定該期間企業的利潤數額;(3)利潤是收入與相關費用比較的差額。
(三)財務狀況與經營成果相結合的等式
資金運動的動態狀況最后必然反映到各項靜態會計要素的變化上,從而使“資產=負債+所有者權益”和“收入-費用=利潤”這兩個會計等式之間建立起鉤稽關系。
收入可導致企業資產增加或負債減少,最終會導致所有者權益增加;費用可導致企業資產減少或負債增加,最終會導致所有者權益減少。因此,一定時期的經營成果必然影響一定時點的財務狀況,六個會計要素之間的關系用公式可表示為:資產 =負債+所有者權益+(收入-費用)=負債+所有者權益+利潤。
考點2經濟業務對會計等式的影響
經濟業務,又稱會計事項,是指在經濟活動中使會計要素發生增減變動的交易或者事項。企業經濟業務按其對財務狀況等式的影響不同可分為以下九種基本類型:
(1)一項資產增加、另一項資產等額減少的經濟業務;
(2)一項資產增加、一項負債等額增加的經濟業務;
(3)一項資產增加、一項所有者權益等額增加的經濟業務;
(4)一項資產減少、一項負債等額減少的經濟業務;
(5)一項資產減少、一項所有者權益等額減少的經濟業務;
(6)一項負債增加、另一項負債等額減少的經濟業務;
(7)一項負債增加、一項所有者權益等額減少的經濟業務;
(8)一項所有者權益增加、一項負債等額減少的經濟業務;
(9)一項所有者權益增加、另一項所有者權益等額減少的經濟業務。
上述基本經濟業務的發生對基本會計等式的影響可分為以下三種情況:(1)、(6)、(7)、(8)、(9)使基本會計等式左右兩邊的金額保持不變;(2)、(3)使基本會計等式左右兩邊的金額等額增加;(4)、(5)使基本會計等式左右兩邊的金額等額減少。
每一項經濟業務的發生,都必然引起會計等式的一邊或兩邊有關項目相互聯系地發生等量變化,即當涉及會計等式的一邊時,有關項目的金額發生相反方向的等額變動;當涉及會計等式的兩邊時,有關項目的金額將發生相同方向的等額變動,但始終不會影響會計等式的平衡關系。
經典真題回顧
【真題1】下列各項中,反映企業資金運動動態表現的會計要素是( )。
A.收入
B.負債
C.資產
D.所有者權益
【答案】A
【解析】資產、負債和所有者權益均為靜態表現的會計要素;收入、費用和利潤為動態表現的會計要素。
【真題2】( )是指市場參與者在計量日發生的有序交易中,出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。
A.機會成本
B.公允價值
C.市場價值
D.可變現凈值
【答案】B
【解析】公允價值是指市場參與者在計量日發生的有序交易中,出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。
【真題3】下列關于會計六要素之間的公式中,正確的有( )。
A.資產=負債+所有者權益-(收入-費用)
B.資產=負債+所有者權益-利潤
C.資產=負債+所有者權益+(收入-費用)
D.資產=負債+所有者權益+利潤
【答案】CD
【解析】會計六要素之間的公式為:資產=負債+所有者權益+(收入-費用)=負債+所有者權益+利潤,所以選項A、B錯誤。
【真題4】下列關于所有者權益的說法中,正確的有( )。
A.除非發生減資、清算或分派現金股利,企業不需要償還所有者權益
B.企業清算時,只有在清償所有的負債后,所有者權益才返還給所有者
C.所有者憑借所有者權益能夠參與企業利潤的分配
D.所有者權益是企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益
【答案】ABCD
【解析】所有者權益是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。所有者權益的特征包括:①除非發生減資、清算或分派現金股利,企業不需要償還所有者權益;②企業清算時,只有在清償所有的負債后,所有者權益才返還給所有者;③所有者憑借所有者權益能夠參與企業利潤的分配。
【真題5】下列各項中,僅引起資產項目一增一減的經濟業務有( )。
A.從銀行借款10萬元
B.將現金500元存入銀行
C.以現金10萬元支付職工工資
D.以銀行存款2000元購入固定資產
【答案】BD
【解析】選項A,會使銀行存款或庫存現金增加、短期借款或長期借款增加,會導致資產和負債同時增加;選項B,會使庫存現金減少、銀行存款增加,會導致資產內部的一增一減;選項C,庫存現金減少、應付職工薪酬減少,會導致資產和負債同時減少;選項D,會使銀行存款減少、固定資產增加,會導致資產內部的一增一減。
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