二、房地產(chǎn)交易稅費(fèi)

（一）營業(yè)稅及附加與增值稅

營業(yè)稅的征稅范圍為在中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)以及銷售不動產(chǎn)的單位和個人。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售商品房及轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)等均需要繳納營業(yè)稅，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)及銷售不動產(chǎn)的營業(yè)稅率均為5%。轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)中的土地使用權(quán)包括已完成土地前期開發(fā)或正在進(jìn)行土地前期開發(fā)以及未進(jìn)行前期開發(fā)的土地使用權(quán)；銷售不動產(chǎn)包括有償轉(zhuǎn)讓建筑物或構(gòu)筑物所有權(quán)、銷售其他土地附著物所有權(quán)，以轉(zhuǎn)讓有限產(chǎn)權(quán)或永久使用權(quán)方式銷售建筑物、轉(zhuǎn)讓進(jìn)入建筑物施工階段的在建工程。

營業(yè)附加稅是指根據(jù)營業(yè)稅額和相應(yīng)稅率計征的城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加，具體計算公式為營業(yè)稅×稅率。城市維護(hù)建設(shè)稅率如下：市區(qū)7%、縣城和鎮(zhèn)5%、鄉(xiāng)村1%；教育費(fèi)附加的稅率為3%。

根據(jù)《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財稅〔2011〕110號），對于交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、文化體育業(yè)、銷售不動產(chǎn)和轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，適用增值稅一般計稅方法；對于金融保險業(yè)和生活型服務(wù)業(yè)適用增值稅簡易計稅方法。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所涉及的營業(yè)稅改征增值稅，則適用增值稅一般計稅方法。2016年3月23日，財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號），自2016年5月1日起，全國范圍內(nèi)全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。

2019年3月20日，財政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署印發(fā)《關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號），推進(jìn)增值稅實(shí)質(zhì)性減稅政策，大幅度下調(diào)增值稅稅率。增值稅一般納稅人原適用16%稅率的，稅率調(diào)整為13%；原適用10%稅率的，稅率調(diào)整為9%。

（二）契稅

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過招拍掛方式取得出讓國有土地使用權(quán)，或者通過轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)，均需要按照3%-5%的稅率繳納契稅，具體的計稅依據(jù)為國有土地使用權(quán)出讓成交價款或土地使用權(quán)出售成交價款。

（三）土地使用稅

土地使用稅的納稅人為擁有城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)土地使用權(quán)的單位和個人。土地使用稅根據(jù)土地級差的不同，采用有幅度的差別稅額，具體標(biāo)準(zhǔn)如下：大城市1.5-30元/平方米/年；中等城市1.2-24元/平方米/年；縣城、建制鎮(zhèn)及工礦區(qū)0.6-12元/平方米/年；經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)的適用稅額標(biāo)準(zhǔn)可以經(jīng)省級政府批準(zhǔn)，在上述最低稅額的基礎(chǔ)上下浮30%；經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)地區(qū)適用稅額標(biāo)準(zhǔn)的提高需要報經(jīng)財政部批準(zhǔn)。

（四）土地增值稅

1.土地增值稅概述

（1）納稅義務(wù)人

土地增值稅是基于納稅義務(wù)人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物所取得的增值額而征收的稅種，其中需要注意的是，土地增值稅僅針對“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)”的行為，而非“出讓國有土地使用權(quán)”的行為。

土地增值稅實(shí)質(zhì)為房地產(chǎn)暴利稅，其主要是為了抑制20世紀(jì)90年代初泛濫的土地市場的投資行為而出臺的稅種，土地增值稅在實(shí)務(wù)操作中沒有被嚴(yán)格地執(zhí)行。[8]

（2）免征（暫免）/不征情形

①土地增值稅適用于企業(yè)和個人，但是根據(jù)《關(guān)于調(diào)整房地產(chǎn)交易環(huán)節(jié)稅收政策的通知》（財稅〔2008〕137號），對個人銷售住房暫免征收土地增值稅。

②房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時不列入收入，不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。

③對于納稅人建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，且增值額未超過扣除項目金額20%的及因國家建設(shè)需要依法征用收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅。

2.稅額計算

應(yīng)納土地增值稅=增值額×稅率。其中增值額為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去扣除項目后的余額?？鄢椖烤唧w包括：①取得土地使用權(quán)所支付的金額；②開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；③新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評估價格；④與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金及財政部規(guī)定的其他扣除項目。

土地增值稅采用四級超率累進(jìn)稅率，具體稅率如下：①增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；②增值額超過扣除項目金額50%、未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；③增值額超過扣除項目金額100%、未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；④增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%。

3.土地增值稅的清算

（1）一般清算

根據(jù)《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號），土地增值稅是以房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進(jìn)行清算，分期開發(fā)的項目以分期項目為單位清算。

土地增值稅清算時收入確認(rèn)方法：已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載全額確認(rèn)收入；未開具發(fā)票或者未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房與有關(guān)部門實(shí)際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)退放款的，應(yīng)在計算土地增值稅時予以調(diào)整。

土地增值稅清算時關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除，需要注意的是財務(wù)費(fèi)用中的利息支出問題。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務(wù)費(fèi)用中的利息支出，按照最高不能超過商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算扣除金額。房地產(chǎn)信托貸款的利息比商業(yè)銀行開發(fā)貸款的利息要高很多，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的信托貸款的超額利息支出不能作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用列支；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過股權(quán)投資附加回購方式進(jìn)行融資所支出的溢價款，其實(shí)質(zhì)是上市房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的融資成本，但是在稅務(wù)上很可能不被認(rèn)定為利息支出而不能作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用予以扣除。

（2）特殊清算

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、非貨幣資產(chǎn)交換等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，收入確認(rèn)的方法和順序為：①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；②由稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。

4.土地增值稅的預(yù)征與清繳

（1）預(yù)征管理

房地產(chǎn)開發(fā)項目實(shí)行預(yù)售制度，即房地產(chǎn)開發(fā)商在建筑工程竣工決算前、達(dá)到預(yù)售標(biāo)準(zhǔn)后的期間內(nèi)申請預(yù)先銷售的制度。《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》要求地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對預(yù)售房地產(chǎn)的土地增值稅采取“預(yù)先征收、匯算清繳”的方式，按照房產(chǎn)銷售的一定比例預(yù)征部分土地增值稅款，在建筑工程竣工決算后匯算清繳。

（2）清繳管理

法定清繳：當(dāng)發(fā)生如下任何事項時，納稅義務(wù)人必須清繳土地增值稅：①房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。

認(rèn)定清繳：當(dāng)發(fā)生如下任何事項時，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求納稅人清繳土地增值稅：①已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或雖未超過85%，但剩余可售建筑面積已出租或自用的；②取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；④省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情形的。

（五）企業(yè)所得稅

1.企業(yè)所得稅計征

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的所得稅稅率為25%，非居民企業(yè)的特定收入適用的所得稅稅率為20%[9]；符合條件的中小微利企業(yè)減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅，國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。

應(yīng)納企業(yè)所得稅款=應(yīng)納稅所得額×適用的所得稅稅率-依照稅收優(yōu)惠的規(guī)定減免和抵免的稅額。

其中應(yīng)納稅所得額為企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額。

2.企業(yè)所得稅預(yù)征與清繳

企業(yè)所得稅應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)月度或者季度的實(shí)際利潤額分月或者分季預(yù)繳。企業(yè)應(yīng)當(dāng)自月份或者季度終了之日起15日內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送預(yù)繳企業(yè)所得稅申報表以預(yù)繳稅款；企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起5個月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度企業(yè)所得稅申報表，匯算清繳并結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。

3.反資本弱化

資本弱化是指企業(yè)通過增加債權(quán)性融資減少股本比例的方式以增加稅前扣除額度，從而降低企業(yè)應(yīng)納所得稅額的一種稅收籌劃方式。資本弱化主要在于《企業(yè)所得稅法》規(guī)定借款利息支出可以作為財務(wù)費(fèi)用進(jìn)行稅前扣除，而股本的股息支出不能進(jìn)行稅前扣除；企業(yè)就通過關(guān)聯(lián)方借款替代股本投資的方式對企業(yè)進(jìn)行注資，從而達(dá)到降低企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅額的目的。

財政部和國家稅務(wù)總局于2008年印發(fā)的《關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問題的通知》（財務(wù)〔2008〕121號），對《企業(yè)所得稅法》第四十六條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百一十九條[10]的反資本弱化條款作了具體規(guī)定。根據(jù)財務(wù)〔2008〕121號文規(guī)定，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出準(zhǔn)予扣除的條件包括如下兩項：

（1）企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方債券性投資與權(quán)益性投資的比例符合：①金融企業(yè)為5：1；②其他企業(yè)為2：1；

（2）企業(yè)能夠按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨(dú)立交易原則；或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的。

（六）其他稅種

1.耕地占用稅

耕地占用稅是指由占用耕地建房或者從事非農(nóng)業(yè)建設(shè)的單位和個人繳納的一個稅種。房地產(chǎn)開發(fā)建設(shè)一般不會直接占用耕地，因此通常不會涉及耕地占用稅。

耕地占用稅的免稅事項包括：軍事設(shè)施占用耕地以及學(xué)校、幼兒園、養(yǎng)老院、醫(yī)院占用耕地。耕地占用稅減征事項：①鐵路線路、公路線路、飛機(jī)場跑道、停機(jī)坪、港口航道占用耕地，減按2元/m2的稅額征收耕地占用稅[11]；②農(nóng)村居民占用耕地建設(shè)住宅，根據(jù)當(dāng)?shù)剡m用稅額減半征收耕地占用稅。[12]

耕地占用稅以納稅人實(shí)際占用的耕地面積為計稅依據(jù)，耕地占用稅稅額為：

根據(jù)《耕地占用稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，各省、自治區(qū)、直轄市耕地占用稅平均稅額表為：

2.印花稅

在中國境內(nèi)書立、領(lǐng)受契約憑證的，應(yīng)當(dāng)繳納印花稅；同一合同憑證由兩方及以上當(dāng)事人簽訂并各執(zhí)一份的，由各方就所執(zhí)一份全額貼花。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及印花稅的契約文件包括房屋購銷合同、借款合同、房屋租賃合同、會計賬簿等，各類型契約憑證的應(yīng)納稅率/稅額如下：

①房屋購銷合同的印花稅由立合同人按照合同金額的0.03%貼花；

②房屋租賃合同由立合同人按照租賃金額的0.1%貼花，稅額不足1元的按照1元貼花；

③借款合同由立合同人按照借款金額的0.005%貼花，單據(jù)作為合同適用的，按照合同貼花；

④產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)由立據(jù)人按照所載金額的0.05%貼花；

⑤記載資金的營業(yè)賬簿由立賬簿人按照固定資產(chǎn)原值與自有流動資金總額的0.05%貼花；

⑥房地產(chǎn)權(quán)證由領(lǐng)受人按照每件5元貼花。

印花稅免稅事項包括：已繳納印花稅的憑證副本或者抄本，財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)捐贈給政府、社會福利單位、學(xué)校所立的數(shù)據(jù)，以及經(jīng)財政部批準(zhǔn)免稅的其他憑證。

3.房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅是在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收，由房屋產(chǎn)權(quán)所有人繳納的一種稅。根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》規(guī)定，房產(chǎn)稅的納稅義務(wù)人包括如下幾類：①產(chǎn)權(quán)屬于全民所有的，由經(jīng)營管理的單位繳納；②產(chǎn)權(quán)出典的，由承典人繳納；③產(chǎn)權(quán)所有人、承典人不在房產(chǎn)所在地的，或者產(chǎn)權(quán)未確定及租典糾紛未解決的，由房屋代管人或者使用人繳納。

房產(chǎn)稅的稅率和稅基根據(jù)納稅義務(wù)人對房產(chǎn)的使用情況不同而不同：對于自用住房，按照房產(chǎn)原值一次性減除10%-30%后余值的1.2%計征；對于出租的自有房產(chǎn)，按照年度租金收入的12%計征。

房產(chǎn)稅的免稅事項包括：①國家機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、軍隊自用的房產(chǎn)；②由國家財政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位自用的房產(chǎn)；③宗教寺廟、公園、名勝古跡自用房產(chǎn)；④個人所有的非營業(yè)用房產(chǎn)；⑤經(jīng)財政部批準(zhǔn)免稅的其他房產(chǎn)。