1.5　工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品成本計(jì)算方法簡介

如同前面所講，當(dāng)產(chǎn)品完工后，實(shí)物產(chǎn)品將從生產(chǎn)車間轉(zhuǎn)入成品倉庫，而與這些完工產(chǎn)品對應(yīng)的生產(chǎn)加工成本也需要在月末計(jì)算出來并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)入“庫存商品”科目中。那么，如何計(jì)算產(chǎn)品成本？

工業(yè)企業(yè)計(jì)算產(chǎn)品成本的方法較多，一般包括品種法、分批法（含簡化的分批法）、分步法、分類法、定額法等，具體采用哪些方法，應(yīng)根據(jù)企業(yè)實(shí)際的生產(chǎn)特點(diǎn)和管理要求進(jìn)行選擇。

1.品種法

品種法是所有產(chǎn)品成本計(jì)算方法中最簡單也最基礎(chǔ)的計(jì)算方法。它要求企業(yè)按照具體產(chǎn)品的品種設(shè)置明細(xì)分類賬，進(jìn)行日常產(chǎn)品生產(chǎn)費(fèi)用的歸集和整理。如果發(fā)生的一筆生產(chǎn)費(fèi)用是為某種產(chǎn)品而產(chǎn)生的，直接計(jì)入該產(chǎn)品成本明細(xì)賬中；如果發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用是為某幾種產(chǎn)品共同產(chǎn)生的，則需要按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)（如耗用時間、耗用數(shù)量、產(chǎn)品體積或價值等）分配計(jì)入各產(chǎn)品的成本明細(xì)賬中。

【例1-1】假設(shè)企業(yè)某車間生產(chǎn)工人當(dāng)月同時加工生產(chǎn)A、B、C三種產(chǎn)品。該車間生產(chǎn)工人當(dāng)月薪酬金額為36000元，應(yīng)由A、B、C三種產(chǎn)品共同承擔(dān)。由于各種產(chǎn)品加工時間及加工難度大致相同，因此采用產(chǎn)量作為分配標(biāo)準(zhǔn)。假設(shè)該車間當(dāng)月加工生產(chǎn)A產(chǎn)品200件、B產(chǎn)品180件、C產(chǎn)品220件，三種產(chǎn)品各自應(yīng)承擔(dān)的人工薪酬費(fèi)用為：

A產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)人工費(fèi)=36000×（200÷600）=12000（元）

B產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)人工費(fèi)=36000×（180÷600）=10800（元）

C產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)人工費(fèi)=36000×（220÷600）=13200（元）

會計(jì)分錄為：

借：基本生產(chǎn)成本——A產(chǎn)品　12000

——B產(chǎn)品　10800

——C產(chǎn)品　13200

貸：應(yīng)付職工薪酬　36000

以品種法計(jì)算產(chǎn)品成本，由于平時已經(jīng)將相應(yīng)費(fèi)用分門別類匯總分配計(jì)入各具體產(chǎn)品的明細(xì)賬中，因此，期末只需要將該明細(xì)賬中歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間合理分配，即可計(jì)算出該種產(chǎn)品的單位生產(chǎn)成本以及完工產(chǎn)品的總生產(chǎn)成本。如果期末沒有在產(chǎn)品，或在產(chǎn)品數(shù)量極少，耗費(fèi)可以忽略不計(jì)的話，那么當(dāng)期產(chǎn)品成本明細(xì)賬中歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用，就是當(dāng)期該種完工產(chǎn)品的總生產(chǎn)成本。

品種法核算相對簡單，一般適用于大批量、單步驟生產(chǎn)（或者雖然是多步驟生產(chǎn)，但在管理上不要求提供分步驟的成本信息）的產(chǎn)品核算。這種方法的關(guān)鍵在于對各相關(guān)費(fèi)用歸集的全面性，通常應(yīng)考慮如下幾方面內(nèi)容：一是直接的生產(chǎn)耗費(fèi)如材料、直接人工和其他直接費(fèi)用；二是生產(chǎn)中出現(xiàn)的停工損失、廢品損失、盤盈盤虧損益中需要承擔(dān)的部分；三是分配承擔(dān)的輔助車間生產(chǎn)費(fèi)用；四是分配承擔(dān)的本部門折舊、攤銷等其他間接的制造費(fèi)用。在將這些相關(guān)費(fèi)用完整記錄的前提下，品種法核算實(shí)際上相當(dāng)于會計(jì)核算中對生產(chǎn)部門成本費(fèi)用的明細(xì)核算過程。

2.分批法

所謂分批法，是指在區(qū)別不同品種的基礎(chǔ)上，按照產(chǎn)品的生產(chǎn)批別歸集生產(chǎn)費(fèi)用、計(jì)算產(chǎn)品成本的方法。它一般適用于單件、小批量或訂單式生產(chǎn)的產(chǎn)品核算。

由于小批量、訂單式生產(chǎn)方式下，同一批次或同一訂單的生產(chǎn)大多步調(diào)一致，期末（月末）或者都沒有完工，或者都已經(jīng)完工，因此不太需要在月末考慮完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間生產(chǎn)費(fèi)用的劃分問題：在該批產(chǎn)品完工前，產(chǎn)品成本明細(xì)賬中歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用都是該批在產(chǎn)品的生產(chǎn)成本；在該批產(chǎn)品完工后，產(chǎn)品明細(xì)賬中歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用就是該批完工產(chǎn)品的總生產(chǎn)成本，只要與產(chǎn)品數(shù)量相除，即可計(jì)算出該批完工產(chǎn)品的單位生產(chǎn)成本。

有些時候，如果訂單式生產(chǎn)的批量較多，也會出現(xiàn)月末部分完工、部分未完工的情況，這時就有必要將當(dāng)期歸集的生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，以計(jì)算出完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。不過，為了避免這種情況所造成的核算工作量增加，企業(yè)在采用分批法核算時，還是應(yīng)該盡可能合理組織生產(chǎn)，合理調(diào)節(jié)每一批次或每一訂單的批量。

以分批法計(jì)算產(chǎn)品成本，遇到應(yīng)由幾個批次產(chǎn)品共同承擔(dān)的間接生產(chǎn)費(fèi)用，依然需要按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)在各個批次產(chǎn)品中進(jìn)行分配。如果一個會計(jì)核算期間內(nèi)涉及同一產(chǎn)品的很多批次，由于各批次開始和完工的時間各不相同，那么對共同間接生產(chǎn)費(fèi)用的分配也是一件很煩瑣的工作。為了簡化這項(xiàng)工作，實(shí)務(wù)中也可以采用簡化的分批法進(jìn)行成本計(jì)算。

簡化的分批法，是在按照產(chǎn)品品種及產(chǎn)品批別設(shè)置成本明細(xì)賬的基礎(chǔ)上，又增設(shè)了基本生產(chǎn)成本的二級明細(xì)分類賬——“基本生產(chǎn)成本——共同間接費(fèi)用”。其中，按照產(chǎn)品品種及批別設(shè)置的成本明細(xì)賬，平時只記錄該批別產(chǎn)品生產(chǎn)中發(fā)生的直接耗費(fèi)和所耗用的工時等資料，而數(shù)個批次產(chǎn)品共同產(chǎn)生的待分配的間接費(fèi)用，則在發(fā)生時計(jì)入專門設(shè)置的基本生產(chǎn)成本二級明細(xì)賬中，不需要一定按月分配到各批次產(chǎn)品成本賬簿中，只有在某個月有產(chǎn)品完工時，才按照累計(jì)工時的比例進(jìn)行間接費(fèi)用的分配，以便計(jì)算完工產(chǎn)品應(yīng)該分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用和總的生產(chǎn)成本。完工產(chǎn)品應(yīng)該分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用從基本生產(chǎn)成本二級明細(xì)賬中轉(zhuǎn)出，但未完工產(chǎn)品（即在產(chǎn)品）所應(yīng)承擔(dān)的間接費(fèi)用，仍然留在基本生產(chǎn)成本二級明細(xì)賬中。

【例1-2】假設(shè)企業(yè)某車間生產(chǎn)A產(chǎn)品，采用簡化的分批法進(jìn)行核算。該車間5月A產(chǎn)品共分三個批次投入生產(chǎn)。各批次直接耗費(fèi)和所耗用工時以及共同產(chǎn)生的間接費(fèi)用等資料如表1-1所示。

表1-1　某車間5月A產(chǎn)品生產(chǎn)資料（金額單位：元）

假設(shè)當(dāng)月沒有產(chǎn)品完工，則共同間接費(fèi)用無須進(jìn)行各批次之間的分配。

假設(shè)6月又投入第四批A產(chǎn)品的生產(chǎn)。同時第一批產(chǎn)品6月全部完工入庫。各批次累計(jì)直接耗費(fèi)和所耗用工時以及共同產(chǎn)生的間接費(fèi)用等資料如表1-2所示。

表1-2　某車間6月A產(chǎn)品生產(chǎn)資料（金額單位：元）

由于6月第一批產(chǎn)品全部完工，因此需要將共同間接費(fèi)用在各批次之間進(jìn)行分配。假設(shè)按照累計(jì)工時的比例進(jìn)行分配，則：

共同間接費(fèi)用分配率=9360÷（2410+2948+1992+650）=1.17（元/工時）

第一批產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)間接費(fèi)用=2410×1.17=2819.7（元）

其余三批產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)間接費(fèi)用=9360-2819.7=6540.3（元）

將第一批產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的間接費(fèi)用從基本生產(chǎn)成本二級明細(xì)賬中轉(zhuǎn)入第一批產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中，會計(jì)分錄為：

借：基本生產(chǎn)成本——A產(chǎn)品——第一批（制造費(fèi)用）　2819.7

貸：基本生產(chǎn)成本——A產(chǎn)品共同間接費(fèi)用　2819.7

由此可以計(jì)算出第一批A產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)成本，如表1-3所示。

表1-3　第一批A產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)成本（金額單位：元）

即第一批產(chǎn)品的實(shí)際生產(chǎn)總成本為14220.7元，平均單位成本為54.695元。

為減少初學(xué)者實(shí)際操練的難度，本書實(shí)例部分將采用簡化的分批法進(jìn)行演示。

3.分步法

所謂分步法，是指在區(qū)別不同品種的基礎(chǔ)上，按照產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟歸集生產(chǎn)費(fèi)用、計(jì)算產(chǎn)品成本的方法。它一般適用于大批量、多步驟生產(chǎn)的產(chǎn)品核算。這類產(chǎn)品的生產(chǎn)，需要經(jīng)過若干個有明顯區(qū)別的生產(chǎn)步驟才能完成；每個步驟所完工的半成品便是下一個步驟所需要的主要原料；只有在全部工序都完成時，才形成企業(yè)的完工產(chǎn)品。然而，一方面出于成本控制與管理的需要，另一方面由于在特殊情況下，甚至半成品也可能對外出售（此時半成品便也成了完工產(chǎn)品），因此在管理上需要獲得每一步驟在產(chǎn)品及半成品的生產(chǎn)成本，這就提出了分步法的成本核算要求。

分步法將成本核算對象具體到每一品種的各個生產(chǎn)步驟，按品種按步驟設(shè)置產(chǎn)品成本明細(xì)賬。屬于具體產(chǎn)品、具體步驟的直接生產(chǎn)耗費(fèi)，直接計(jì)入該具體品種相應(yīng)步驟的產(chǎn)品成本明細(xì)賬中；屬于幾個共同產(chǎn)品或步驟的共同耗費(fèi)，則采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ㄟM(jìn)行分配，然后計(jì)入相應(yīng)產(chǎn)品成本明細(xì)賬中。對于前后步驟之間半成品成本的計(jì)算與結(jié)轉(zhuǎn)，考慮到實(shí)際生產(chǎn)中各企業(yè)生產(chǎn)工藝流程的區(qū)別與特點(diǎn)以及管理上的不同需要，實(shí)務(wù)中一般存在著兩種結(jié)轉(zhuǎn)方法：逐步結(jié)轉(zhuǎn)法和平行結(jié)轉(zhuǎn)法。

（1）逐步結(jié)轉(zhuǎn)法

逐步結(jié)轉(zhuǎn)即將上一步驟完工轉(zhuǎn)入本步驟的半成品成本作為本步驟的原材料或“半成品”的主要構(gòu)成內(nèi)容，加上本步驟發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)耗費(fèi)，共同構(gòu)成本步驟全部的生產(chǎn)成本，然后按照一定的方法計(jì)算出本步驟完工產(chǎn)品應(yīng)該承擔(dān)的成本，一并結(jié)轉(zhuǎn)到下一步驟產(chǎn)品生產(chǎn)中，形成下一步驟的原材料或“半成品”的主要構(gòu)成內(nèi)容。

【例1-3】假設(shè)企業(yè)生產(chǎn)A產(chǎn)品需要分三個獨(dú)立的步驟，分別由三個車間完成。各車間完工的半成品經(jīng)由半成品庫收發(fā)。各步驟所需材料或半成品均在生產(chǎn)初始一次性投入。完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間采用約當(dāng)產(chǎn)量法分配其他各項(xiàng)費(fèi)用（含直接人工和制造費(fèi)用），各車間及步驟有關(guān)資料如下。

第1步：一車間期初在產(chǎn)品166件，本月投產(chǎn)904件，本月完工800件（成本見表1-4）。

表1-4　一車間本月完工產(chǎn)品成本（金額單位：元）

當(dāng)月完工轉(zhuǎn)出半成品一的會計(jì)分錄為：

借：自制半成品——半成品一　52000

貸：基本生產(chǎn)成本——一車間　52000

第2步：二車間當(dāng)月領(lǐng)用自制半成品一780件投入生產(chǎn)（單位成本65元/件）。會計(jì)分錄為：

借：基本生產(chǎn)成本——二車間　50700

貸：自制半成品——半成品一　50700

二車間期初在產(chǎn)品106件，本月投產(chǎn)780件，本月完工750件（成本見表1-5）。

表1-5　二車間本月完工產(chǎn)品成本（金額單位：元）

當(dāng)月完工轉(zhuǎn)出半成品二的會計(jì)分錄為：

借：自制半成品——半成品二　74250

貸：基本生產(chǎn)成本——二車間　74250

我們以第3步（三車間）為例詳細(xì)說明逐步結(jié)轉(zhuǎn)法的做法。

假設(shè)第3步三車間當(dāng)月領(lǐng)用自制半成品二共790件投入生產(chǎn)（加權(quán)平均單位成本100元/件），會計(jì)分錄為：

借：基本生產(chǎn)成本——三車間　79000

貸：自制半成品——半成品二　79000

三車間期初在產(chǎn)品110件，本月投產(chǎn)790件，本月完工805件。相關(guān)各項(xiàng)成本明細(xì)賬如表1-6所示（期初數(shù)據(jù)及人工耗費(fèi)等為假設(shè)數(shù)據(jù)）。

表1-6　三車間相關(guān)各項(xiàng)成本明細(xì)賬（金額單位：元）

假設(shè)月末在產(chǎn)品完工程度約為60%，則表1-6中后三行“完工轉(zhuǎn)出產(chǎn)成品”“平均單位產(chǎn)品成本”（相當(dāng)于相應(yīng)項(xiàng)目的分配率）以及“月末在產(chǎn)品”的數(shù)據(jù)計(jì)算如下：

月末在產(chǎn)品約當(dāng)產(chǎn)量=95×60%=57（件）

本月半成品費(fèi)用分配率=（10890+79000）÷（110+790）=99.88

本月完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)半成品費(fèi)用=805×99.88=80403.4（元）

本月直接人工費(fèi)用分配率=（1688+14259）÷（805+57）=18.5

本月完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)直接人工費(fèi)用=805×18.5=14892.5（元）

本月制造費(fèi)用分配率=（709+9635）÷（805+57）=12

本月完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)制造費(fèi)用=805×12=9660（元）

本月完工轉(zhuǎn)出產(chǎn)品的總成本=80403.4+14892.5+9660=104955.9（元）

當(dāng)月完工轉(zhuǎn)出產(chǎn)成品的會計(jì)分錄為：

借：庫存商品——A產(chǎn)品　104955.9

貸：基本生產(chǎn)成本——三車間　104955.9

采用逐步結(jié)轉(zhuǎn)法時，中間步驟的“半成品”其實(shí)包含了上一步驟的“直接人工”和“制造費(fèi)用”，因此第3步產(chǎn)品完工所計(jì)算出來的產(chǎn)品各構(gòu)成項(xiàng)目“半成品”“直接人工”和“制造費(fèi)用”的金額并非完整、純粹的確切數(shù)據(jù)，還需要將“半成品”中所包含的“直接人工”和“制造費(fèi)用”分離出來，即進(jìn)行成本還原，以便得出真實(shí)的人工、制造費(fèi)用等成本構(gòu)成信息。

進(jìn)行成本還原，需要從最后一個步驟開始倒推，將所耗用的上一個步驟半成品的綜合成本分解為具體的“原材料”“直接人工”和“制造費(fèi)用”。具體分解的辦法一般是按照上一個步驟半成品成本中各個成本構(gòu)成項(xiàng)目在總成本中所占的比重進(jìn)行計(jì)算。如例1-3中，第3步完工產(chǎn)品中的半成品二的成本為80403.4元。根據(jù)第2步完工半成品的各項(xiàng)成本構(gòu)成可以得出各成本構(gòu)成比例，如表1-7所示。

表1-7　第2步完工半成品二的各項(xiàng)成本構(gòu)成（金額單位：元）

則第3步完工產(chǎn)品中半成品二的綜合成本80403.4元可以分解為：

綜合成本80403.4元中的半成品一成本=80403.4×66.7%=53629.07（元）

綜合成本80403.4元中的直接人工費(fèi)用=80403.4×24.8%=19940.04（元）

綜合成本80403.4元中的制造費(fèi)用=80403.4×8.5%=6834.29（元）

再根據(jù)第1步完工半成品的各項(xiàng)成本構(gòu)成可以得出半成品一中各成本構(gòu)成比例，如表1-8所示。

表1-8　第1步完工半成品一的各項(xiàng)成本構(gòu)成（金額單位：元）

則第2步完工半成品中包含的53629.07元半成品一可以分解為：

53629.07元半成品一中的原材料成本=53629.07×56.9%=30514.94（元）

53629.07元半成品一中的直接人工費(fèi)用=53629.07×30.5%=16356.87（元）

53629.07元半成品一中的制造費(fèi)用=53629.07×12.6%=6757.26（元）

將上述分解后的各同類要素相加，即得出第3步完工產(chǎn)品的各項(xiàng)成本最終直接構(gòu)成，如表1-9所示。

表1-9　完工產(chǎn)品的各項(xiàng)成本構(gòu)成（金額單位：元）

（2）平行結(jié)轉(zhuǎn)法

平行結(jié)轉(zhuǎn)法一般在以組裝為主的多步驟生產(chǎn)企業(yè)中，或經(jīng)營和管理上不需要計(jì)算各步驟完工的“半成品”成本的情況下才使用。

使用平行結(jié)轉(zhuǎn)法，不需要將每一步驟完工的半成品成本轉(zhuǎn)入下一步驟產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，因此也就不需要設(shè)置“半成品”核算項(xiàng)目。只需要在當(dāng)月有產(chǎn)品真正完工時，對各個步驟發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)耗費(fèi)，根據(jù)完工百分比法或約當(dāng)產(chǎn)量法等合理、恰當(dāng)?shù)姆椒ǚ峙溆?jì)算到最終完工和廣義的未完工在產(chǎn)品上。將屬于最終完工產(chǎn)品成本的部分，從各個步驟中同時轉(zhuǎn)入“庫存商品——××產(chǎn)品”項(xiàng)目，然后分項(xiàng)目匯總，即可得出最終完工產(chǎn)品應(yīng)該承擔(dān)的“料、工、費(fèi)”的具體成本。

【例1-4】假設(shè)某企業(yè)生產(chǎn)丙產(chǎn)品需要分三個步驟，分別由三個車間完成。上一步驟完成的半成品直接轉(zhuǎn)入下一步驟繼續(xù)加工，各步驟所需材料均在加工初始一次性投入。完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間采用定額法，按照定額工時分配其他各項(xiàng)費(fèi)用。

各步驟有關(guān)數(shù)量與定額資料如表1-10所示。

表1-10　各步驟有關(guān)數(shù)量與定額資料

表1-11是各步驟有關(guān)費(fèi)用的相關(guān)資料。

表1-11　各步驟有關(guān)費(fèi)用的相關(guān)資料（金額單位：元）

由于各步驟所需材料均在加工初始一次性投入，而平行結(jié)轉(zhuǎn)法下“廣義的未完工在產(chǎn)品”包括了前面各步驟雖然已經(jīng)完工但最后一個步驟尚未完工的半成品，因此具體步驟如下。

1）第1步：

廣義的未完工在產(chǎn)品=本步驟及后續(xù)各步驟期末在產(chǎn)品數(shù)量之和=250+380+340=970（件）

而各步驟完工產(chǎn)品均為最后一步已完工的產(chǎn)成品1150件。

原材料費(fèi)用分配率=（5860+7284）÷（1150+970）=6.2（元/件）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的原材料費(fèi)用=1150×6.2=7130（元）

月末在產(chǎn)品原材料費(fèi)用=970×6.2=6014（元）

直接人工費(fèi)用分配率=本步驟直接人工費(fèi)用總額÷（在產(chǎn)品定額工時×本步驟期末在產(chǎn)品數(shù)量+產(chǎn)成品定額工時×本步驟后續(xù)各步驟期末在產(chǎn)品數(shù)量與最終完工產(chǎn)成品數(shù)量之和）=（134485+204500）÷[0.5×340+4×（250+380+1150）]=46.5（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的直接人工費(fèi)=1150×4×46.5=213900（元）

月末在產(chǎn)品直接人工費(fèi)=[0.5×340+4×（250+380）]×46.5=125085（元）

制造費(fèi)用分配率=本步驟制造費(fèi)用總額÷（在產(chǎn)品定額工時×本步驟期末在產(chǎn)品數(shù)量+產(chǎn)成品定額工時×本步驟后續(xù)各步驟期末在產(chǎn)品數(shù)量與最終完工產(chǎn)成品數(shù)量之和）=（19771+52400）÷[0.5×340+4×（250+380+1150）]=9.9（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的制造費(fèi)用=1150×4×9.9=45540（元）

月末在產(chǎn)品制造費(fèi)用=[0.5×340+4×（250+380）]×9.9=26631（元）

2）第2步的計(jì)算原理和方法與第1步類同：

第2步廣義的未完工在產(chǎn)品=250＋380=630（件）

原材料費(fèi)用分配率=（5840+13740）÷（1150+630）=11（元/件）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的原材料費(fèi)用=1150×11=12650（元）

月末在產(chǎn)品原材料費(fèi)用=630×11=6930（元）

直接人工費(fèi)用分配率=（67940+398500）÷[1.5×380+6×（250+1150）]=52（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的直接人工費(fèi)用=1150×6×52=358800（元）

月末在產(chǎn)品直接人工費(fèi)用=（1.5×380+6×250）×52=107640（元）

制造費(fèi)用分配率=（21860+49900）÷[1.5×380+6×（250+1150）]=8（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的制造費(fèi)用=1150×6×8=55200（元）

月末在產(chǎn)品制造費(fèi)用=（1.5×380+6×250）×8=16560（元）

3）第3步的計(jì)算原理和方法也與第1步類同：

第3步在產(chǎn)品=250（件）

原材料費(fèi)用分配率=（1006+3894）÷（1150+250）=3.5（元/件）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的原材料費(fèi)用=1150×3.5=4025（元）

月末在產(chǎn)品原材料費(fèi)用=250×3.5=875（元）

直接人工費(fèi)用分配率=（66500+199900）÷（2×250+6×1150）=36（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的直接人工費(fèi)用=1150×6×36=248400（元）

月末在產(chǎn)品直接人工費(fèi)用=250×2×36=18000（元）

制造費(fèi)用分配率=（8010+28990）÷（2×250+6×1150）=5（元/工時）

應(yīng)轉(zhuǎn)入最終完工產(chǎn)品的制造費(fèi)用=1150×6×5=34500（元）

月末在產(chǎn)品制造費(fèi)用=250×2×5=2500（元）

根據(jù)上面的計(jì)算結(jié)果，可以得出各步驟轉(zhuǎn)入最終1150件完工產(chǎn)品的有關(guān)費(fèi)用及期末在產(chǎn)品成本的相關(guān)資料，如表1-12所示。

表1-12　完工產(chǎn)品的有關(guān)費(fèi)用及期末在產(chǎn)品的成本（金額單位：元）

各步驟轉(zhuǎn)出最終完工產(chǎn)品成本的會計(jì)分錄為：

借：庫存商品——丙產(chǎn)品　980145

貸：基本生產(chǎn)成本——1車間　266570

——2車間　426650

——3車間　286925

4.分類法

分類法是先根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)工藝、規(guī)格型號或材料構(gòu)成等的不同，將差別不是很大的產(chǎn)品歸為一類，差別明顯的產(chǎn)品歸為不同的其他各類。每一類內(nèi)的產(chǎn)品都當(dāng)作廣義的一種產(chǎn)品，然后依照“品種法”的做法，按照產(chǎn)品大類進(jìn)行日常生產(chǎn)費(fèi)用的歸集、整理和分配；期末也完全按照“品種法”的做法，將廣義的“一種產(chǎn)品——產(chǎn)品大類”上歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間做合理分配，計(jì)算出該產(chǎn)品大類完工產(chǎn)品的總生產(chǎn)成本，然后再按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)（如類內(nèi)各具體產(chǎn)品品種的數(shù)量、產(chǎn)品體積或價值等）分配計(jì)算各具體產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

分類法一般適用于企業(yè)產(chǎn)品品種或規(guī)格繁多，但各大類內(nèi)的具體產(chǎn)品品種之間差別不大的情況。其做法基本等同于品種法，一定程度上可以說是對品種法的分級運(yùn)用，因此屬于產(chǎn)品成本核算的一種輔助方法，限于本書篇幅，此處不再舉例。如有需要，讀者可參考各類“成本會計(jì)學(xué)”教材的相關(guān)章節(jié)內(nèi)容。

5.定額法

定額法是指事先確定產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的各項(xiàng)定額，然后在日常成本費(fèi)用核算時，將符合定額的耗費(fèi)和超過（或低于）定額的費(fèi)用差異分別核算，設(shè)置“脫離定額差異”和“定額變動差異”明細(xì)賬，以便在提供產(chǎn)品實(shí)際生產(chǎn)成本資料的同時，也能夠提供有關(guān)生產(chǎn)中“脫離定額差異”或“定額變動差異”等信息，為成本控制與評價提供依據(jù)。

采用定額法的基本做法是：首先，確定各類原材料、人工、動力燃料等的消耗量定額和計(jì)劃單價（或人工、費(fèi)用的單位消耗費(fèi)用率），在此基礎(chǔ)上計(jì)算出產(chǎn)品的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用定額和單位產(chǎn)品定額成本；其次，在生產(chǎn)過程中，發(fā)生生產(chǎn)耗費(fèi)時，通過編制定額憑證和差異憑證，將符合定額的耗費(fèi)和超過（或低于）定額的費(fèi)用差異（包括“脫離定額差異”和“定額變動差異”）分別核算，記入相應(yīng)費(fèi)用明細(xì)賬中，為差異分析與考核提供依據(jù)，以便控制超支，避免和杜絕浪費(fèi)；最后，在月末或期末，將“脫離定額差異”和“定額變動差異”上記錄的差異匯總額，按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)（一般是按照定額成本比例）在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行合理分配，計(jì)算出完工產(chǎn)品實(shí)際應(yīng)承擔(dān)的材料計(jì)劃成本，即：

完工產(chǎn)品實(shí)際應(yīng)承擔(dān)的計(jì)劃成本=完工產(chǎn)品的定額成本±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的脫離定額差異±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的定額變動差異

此外，如果企業(yè)日常在材料獲得時存在著實(shí)際采購成本與計(jì)劃成本之間的差額，那么期末還應(yīng)該同時將“材料成本差異”上記錄的期初成本差異余額與本期發(fā)生的成本差異額合計(jì)數(shù)，除以本期領(lǐng)用材料與庫存材料的計(jì)劃成本合計(jì)數(shù)，計(jì)算出材料成本差異分配率；再將此分配率乘以當(dāng)期完工產(chǎn)品實(shí)際承擔(dān)的材料計(jì)劃成本，計(jì)算出完工產(chǎn)品實(shí)際應(yīng)承擔(dān)的材料成本差異，一并計(jì)入完工產(chǎn)品的總生產(chǎn)成本，即：

完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的材料成本差異=（完工產(chǎn)品的定額材料成本±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的材料脫離定額差異±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的材料定額變動差異）×材料成本差異分配率

完工產(chǎn)品實(shí)際的總生產(chǎn)成本=完工產(chǎn)品的定額成本±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的脫離定額差異±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的定額變動差異±完工產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的材料成本差異

定額法與前面所述各類方法之間的最大不同在于：無論是品種法、分批法、分步法還是分類法，其成本費(fèi)用的計(jì)算都是基于實(shí)際發(fā)生的耗費(fèi)。從成本控制的角度來說，不利于了解產(chǎn)品生產(chǎn)過程中成本費(fèi)用的節(jié)約或浪費(fèi)，也就不利于獲取成本控制所需要的相關(guān)信息；定額法則不同，它是基于產(chǎn)品生產(chǎn)過程中的各項(xiàng)定額進(jìn)行核算，一般適用于管理要求比較高，定額管理制度健全，定額的確定相對科學(xué)、合理穩(wěn)定的成本核算。限于本書重心與篇幅，此處也不再舉例。如有需要，讀者也可以參考各類“成本會計(jì)學(xué)”教材中的相關(guān)章節(jié)。

[1] 此處“廣義的未完工在產(chǎn)品”包括了前面各步驟雖然已經(jīng)完工但最后一個步驟尚未完工的全部半成品。