3.2　批發(fā)商品銷售

批發(fā)商品銷售業(yè)務(wù)主要包括發(fā)出商品和結(jié)算貨款兩個(gè)環(huán)節(jié)。批發(fā)商品銷售業(yè)務(wù)涉及供貨單位內(nèi)部的業(yè)務(wù)、儲(chǔ)運(yùn)、物價(jià)、財(cái)會(huì)等部門，各部門之間相互配合，共同完成。

批發(fā)商品銷售的業(yè)務(wù)程序與商品交接貨和結(jié)算方式有著密切的聯(lián)系。在進(jìn)行銷售收入的會(huì)計(jì)處理時(shí)，首先要確認(rèn)和計(jì)量商品銷售收入。

3.2.1　商品銷售收入確認(rèn)和計(jì)量

1.商品銷售收入的確認(rèn)

商品批發(fā)企業(yè)銷售商品時(shí)確認(rèn)和計(jì)量收入有五個(gè)步驟，其中收入的確認(rèn)有三個(gè)步驟，具體內(nèi)容請(qǐng)參閱本書9.1.1節(jié)的相關(guān)介紹。在會(huì)計(jì)處理上，商品批發(fā)企業(yè)確認(rèn)銷售收入時(shí)有一些具體的應(yīng)用。

首先，下列商品銷售，通常按規(guī)定的時(shí)點(diǎn)確認(rèn)為收入，有證據(jù)表明不滿足收入確認(rèn)條件的除外。

（1）銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入。

（2）銷售商品采用預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入，預(yù)收的貨款確認(rèn)為負(fù)債。

（3）銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，在購(gòu)買方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，不確認(rèn)收入，待安裝和檢驗(yàn)完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡(jiǎn)單，則在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入。

（4）銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。

（5）銷售商品采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的，在收到代銷清單時(shí)確認(rèn)收入。

其次，采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債（其他應(yīng)付款）；回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額在回購(gòu)期間按期計(jì)提利息，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購(gòu)交易滿足收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。

最后，采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債（長(zhǎng)期應(yīng)付款）；售價(jià)和資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅ㄒ话惆凑兆赓U內(nèi)含年利率或增量借款利率來(lái)進(jìn)行分?jǐn)偅鳛檎叟f費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按照公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。

相關(guān)鏈接3-2　增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的確定

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十九條第一款規(guī)定：銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條規(guī)定，收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：

（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；

（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；

（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無(wú)書面合同的或者書面合同沒(méi)有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；

（4）采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過(guò)12個(gè)月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天；

（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天，未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天；

（6）銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時(shí)收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；

（7）除代銷外的視同銷售貨物行為，為貨物移送的當(dāng)天。

2.商品銷售收入的計(jì)量

確認(rèn)和計(jì)量收入五個(gè)步驟中的其他兩個(gè)步驟屬于收入的計(jì)量。商品批發(fā)企業(yè)銷售商品滿足收入確認(rèn)條件時(shí)，按照已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。在會(huì)計(jì)處理上，商品批發(fā)企業(yè)按照從購(gòu)貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的，要按照公允價(jià)值進(jìn)行納稅調(diào)整。合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款和其公允價(jià)值之間的差額，在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。

3.2.2　銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

1.本地商品銷售的會(huì)計(jì)處理

一般采用“提貨制”或“送貨制”，貨款結(jié)算大多采用支票、委托收款結(jié)算方式。

采用“提貨制”交接貨方式，一般由購(gòu)貨單位派采購(gòu)員到供貨單位去選購(gòu)商品，由供貨單位的業(yè)務(wù)部門填制統(tǒng)一規(guī)定的“增值稅專用發(fā)票”，如聯(lián)次不夠，則增開(kāi)補(bǔ)充聯(lián)或另開(kāi)發(fā)貨單作為附件。除留下存根聯(lián)備查外，其余各聯(lián)交購(gòu)貨單位采購(gòu)員辦理結(jié)算貨款和提貨手續(xù)。供貨單位財(cái)會(huì)部門在收到貨款后，在“發(fā)票聯(lián)”上加蓋收款戳記，留下“記賬聯(lián)”，其余聯(lián)次退還給購(gòu)貨單位采購(gòu)員到指定的倉(cāng)庫(kù)提貨。

采用“送貨制”交接貨方式，一般有兩種做法：一種是購(gòu)貨方先付貨款，然后由供貨方將商品送到購(gòu)貨方；另一種是根據(jù)供貨合同，供貨方先將商品送至購(gòu)貨方，經(jīng)購(gòu)貨單位驗(yàn)收后支付貨款。采用第一種做法，其業(yè)務(wù)程序和提貨制商品銷售的業(yè)務(wù)程序基本相同。其中，送貨運(yùn)費(fèi)根據(jù)合同或由供貨方負(fù)擔(dān)，或由供貨方定期向購(gòu)貨方結(jié)算。采用第二種做法，一般要有一個(gè)送貨驗(yàn)收的過(guò)程。其業(yè)務(wù)程序是：由供貨單位業(yè)務(wù)部門根據(jù)購(gòu)銷合同或要貨單，填制“增值稅專用發(fā)票”，留下存根聯(lián)備查，其余各聯(lián)交儲(chǔ)運(yùn)部門向倉(cāng)庫(kù)提貨送往購(gòu)貨單位，將發(fā)票聯(lián)、稅款抵扣聯(lián)交購(gòu)貨單位憑以驗(yàn)收商品、結(jié)算貨款。當(dāng)購(gòu)貨方驗(yàn)收商品后，由送貨人員將對(duì)方驗(yàn)收憑證帶回，連同記賬聯(lián)轉(zhuǎn)財(cái)會(huì)部門。貨款由財(cái)會(huì)部門辦理托收，或由購(gòu)貨方通過(guò)銀行轉(zhuǎn)來(lái)。

商品批發(fā)企業(yè)在銷售商品后，按照增值稅專用發(fā)票列明的價(jià)稅金額收款。如果收取轉(zhuǎn)賬支票、銀行本票的，則在存入銀行時(shí)，借記“銀行存款”賬戶；如果收取的是已承兌的商業(yè)匯票，則借記“應(yīng)收票據(jù)”賬戶；如果收取的是現(xiàn)金，則借記“庫(kù)存現(xiàn)金”賬戶；如果尚未收到款項(xiàng)，則借記“應(yīng)收賬款”賬戶。按照增值稅專用發(fā)票列明的貨款，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶，按照增值稅專用發(fā)票列明的增值稅稅額，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”（或“應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅”）賬戶。然后計(jì)算出銷售商品的進(jìn)價(jià)成本，結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”賬戶，貸記“庫(kù)存商品”賬戶。

例3-7 2×21年7月，北京歐派服裝批發(fā)公司發(fā)生下列銷售業(yè)務(wù)。

（1）銷售男裝100套，每套600元，貨款為60000元，增值稅額為7800元，價(jià)稅合計(jì)67800元，收到轉(zhuǎn)賬支票存入銀行。會(huì)計(jì)處理如下：

（2）男裝每套進(jìn)價(jià)成本為500元，共計(jì)50000元，予以結(jié)轉(zhuǎn)。會(huì)計(jì)處理如下：

2.異地商品銷售的會(huì)計(jì)處理

商品批發(fā)企業(yè)的異地商品銷售主要是將商品銷售給其他地區(qū)的商品批發(fā)企業(yè)、生產(chǎn)企業(yè)或者商品零售企業(yè)，一般采用“發(fā)貨制”交接貨方式。其業(yè)務(wù)程序一般由供貨單位的業(yè)務(wù)部門填制“增值稅專用發(fā)票”，留下存根聯(lián)備查，其余各聯(lián)交儲(chǔ)運(yùn)部門向倉(cāng)庫(kù)提貨，并辦理商品發(fā)運(yùn)手續(xù)。商品發(fā)運(yùn)時(shí)，儲(chǔ)運(yùn)部門將發(fā)票聯(lián)和稅款抵扣聯(lián)連同商品發(fā)運(yùn)證明、墊付運(yùn)雜費(fèi)清單，一并送交財(cái)會(huì)部門。財(cái)會(huì)部門審核無(wú)誤后留下記賬聯(lián)，其余憑證據(jù)以向開(kāi)戶銀行辦理托收貨款手續(xù)。財(cái)會(huì)部門根據(jù)托收憑證回單聯(lián)和記賬聯(lián)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

異地商品的銷售業(yè)務(wù)，商品要委托運(yùn)輸單位運(yùn)往購(gòu)貨單位，至于支付給運(yùn)輸單位的運(yùn)費(fèi)，根據(jù)購(gòu)銷合同規(guī)定，一般由購(gòu)貨單位負(fù)擔(dān)。購(gòu)貨單位墊付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”賬戶，然后連同銷貨款、增值稅款一并通過(guò)銀行向購(gòu)貨單位辦理托收。

例3-8 2×21年8月，北京歐派服裝批發(fā)公司根據(jù)購(gòu)銷合同開(kāi)出增值稅專用發(fā)票，銷售給濟(jì)南服裝公司男裝1000套，每套600元，貨款共計(jì)600000元，增值稅額78000元，商品委托運(yùn)輸公司運(yùn)送，并且發(fā)生了下列業(yè)務(wù)。

（1）8月25日，運(yùn)輸公司開(kāi)來(lái)運(yùn)費(fèi)憑證2180元，當(dāng)即用轉(zhuǎn)賬支票支付。會(huì)計(jì)處理如下：

（2）8月28日，北京歐派服裝公司憑借增值稅專用發(fā)票和運(yùn)費(fèi)憑證，共計(jì)680180元，向濟(jì)南服裝公司收取貨款。會(huì)計(jì)處理如下：

（3）8月31日，收到銀行轉(zhuǎn)來(lái)濟(jì)南服裝公司承付的收款通知。會(huì)計(jì)處理如下：

相關(guān)鏈接3-3

隨著微利時(shí)代的來(lái)臨，制造商加大了對(duì)渠道的掌控，經(jīng)銷商勢(shì)力大增和新型商業(yè)渠道的崛起，都使商品批發(fā)企業(yè)不斷遭受著上下游企業(yè)的擠壓。存貨增加，應(yīng)收賬款逾期嚴(yán)重，生存條件日趨困難，商品批發(fā)企業(yè)只有通過(guò)開(kāi)展信用銷售，擴(kuò)大銷售規(guī)模，才能在夾縫中尋求生存。但是，隨著零售商付款周期的不斷延長(zhǎng)，商品批發(fā)企業(yè)的資金被占?jí)簢?yán)重，不斷影響著其經(jīng)營(yíng)效率。拖欠批發(fā)商貨款成為普遍現(xiàn)象，不僅增加了批發(fā)商的經(jīng)營(yíng)成本，而且加劇了批發(fā)商的資金周轉(zhuǎn)壓力，而現(xiàn)有銀行體系無(wú)法滿足中小批發(fā)商迫切的融資需求，商務(wù)信用體系不健全、企業(yè)自身信用風(fēng)險(xiǎn)管理存在的不足等因素也制約著批發(fā)業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展。

3.2.3　商品銷售成本的計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)

1.商品銷售成本的計(jì)算

在實(shí)際工作中，為了簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理手續(xù)，商品批發(fā)企業(yè)的商品銷售成本僅局限于已銷售商品的購(gòu)入價(jià)，而其在流通領(lǐng)域中繼續(xù)追加的費(fèi)用，則作為銷售費(fèi)用處理。

按計(jì)算程序分，商品銷售成本的計(jì)算有順?biāo)愠杀竞湍嫠愠杀緝煞N。順?biāo)愠杀臼窍扔?jì)算各種商品的銷售成本，再計(jì)算各種商品的結(jié)存金額。這種方法一般采用逐日結(jié)轉(zhuǎn)，所以工作量較大。逆算成本又稱倒擠成本，是先計(jì)算各種商品的期末結(jié)存金額，然后據(jù)以計(jì)算商品銷售成本。這種方法一般采用定期結(jié)轉(zhuǎn)，所以工作量較小。

計(jì)算商品銷售成本直接關(guān)系到期末庫(kù)存商品的價(jià)值及企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果是否正確，需要根據(jù)各企業(yè)的特點(diǎn)，采用適當(dāng)?shù)姆椒ǎ_地計(jì)算商品銷售成本。計(jì)算商品銷售成本的方法一旦確定，不得隨意變更。計(jì)算商品銷售成本的方法主要有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、月末一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法和毛利率法等。

2.商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)

按結(jié)轉(zhuǎn)方式分，商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)有分散結(jié)轉(zhuǎn)和集中結(jié)轉(zhuǎn)兩種。分散結(jié)轉(zhuǎn)是按每一庫(kù)存商品明細(xì)賬戶逐戶計(jì)算出商品銷售成本，逐戶轉(zhuǎn)銷，然后加總后作為類目賬結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本的依據(jù)。采用這種方法，賬簿記錄得清楚完整，有利于加強(qiáng)對(duì)各種商品的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行分析考核，但工作量較大。集中結(jié)轉(zhuǎn)是期末在每一庫(kù)存商品明細(xì)賬上只結(jié)出期末結(jié)存金額，再按類目加總后作為類目賬的期末結(jié)存金額，然后在類目賬上計(jì)算并結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本。這種方法可以簡(jiǎn)化計(jì)算和記賬手續(xù)，但賬簿記錄不夠完整，只能按商品類別來(lái)考核分析其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

按結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)間分，商品銷售成本的結(jié)轉(zhuǎn)有逐日結(jié)轉(zhuǎn)和定期結(jié)轉(zhuǎn)兩種。逐日結(jié)轉(zhuǎn)是逐日計(jì)算出商品銷售成本后，逐日從“庫(kù)存商品”賬戶上轉(zhuǎn)銷，故又稱隨銷隨轉(zhuǎn)。這種方法能隨時(shí)反映庫(kù)存商品的結(jié)存金額，但工作量較大。定期結(jié)轉(zhuǎn)是在期末集中計(jì)算出商品銷售成本后，從“庫(kù)存商品”賬戶上一次轉(zhuǎn)銷，故又稱月末一次結(jié)轉(zhuǎn)。這種方法工作量較小，但不能隨時(shí)反映庫(kù)存商品的結(jié)存金額。