第二章 增值稅

學習目標

1．熟悉增值稅征稅范圍、納稅人及稅率

2．掌握增值稅視同銷售行為及視同銷售的計稅方法

3．掌握混合銷售行為和兼營行為及計稅方法

4．掌握一般納稅人銷項稅額的計算

5．掌握一般納稅人進項稅額抵扣方法

6．掌握一般納稅人進項稅額轉出方法

7．熟悉小規模納稅人計稅方法

8．熟悉增值稅納稅義務發生時間

本章重難點

1．視同銷售行為的判斷及組成計稅價格的應用

2．混合銷售行為和兼營行為的判斷及計稅方法

3．特殊銷售方式下銷項稅額的計算

4．購進免稅農產品進項稅額的抵扣方法

5．不動產進項稅額抵扣方法

6．一般納稅人進項稅額轉出方法及應用

第一節 增值稅概述

一、我國增值稅發展歷程

世界上第一個實行增值稅的國家是法國。法國在1954年開征增值稅后，對世界各國的稅制都產生了重要的影響。隨后，歐洲及其他洲的一些國家都相繼開征增值稅，截止到2005年，世界上已經有140多個國家和地區開征了增值稅。

我國自1979年開始進行增值稅試點工作，之后經過不斷擴大試點地區和行業范圍、改進計稅辦法，1994年，按照普遍征收原則、中性原則以及簡化原則對原有的增值稅進行了全面徹底的改革，并以增值稅改革為核心，建立了新的流轉稅制格局。經過這次改革，我國增值稅開始進入國際通行的規范化增值稅的行列。根據外購固定資產所含稅金扣除方式的不同，增值稅制分為生產型、收入型和消費型三種類型。生產型增值稅不允許扣除外購固定資產所含的增值稅，引起的重復征稅問題最多，而消費型增值稅允許一次性扣除外購固定資產所含的增值稅，消除重復征稅最徹底。1994年我國實行的是生產型增值稅，但隨著我國社會主義市場經濟體制的逐步完善和經濟全球化的縱深發展，生產型增值稅增加了企業稅收負擔，不利于企業進行技術創新、調節產業結構，也不利于鼓勵企業投資和擴大內需。因此，推進增值稅轉型改革勢在必行。2004年起，我國在東北、中部等部分地區先后實行了轉型改革試點。2008年11月，國務院總理溫家寶簽署國務院令，公布修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例》，于2009年1月1日起實施。自此，我國增值稅實現了從生產型向消費型的轉變。

2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發營業稅改增值稅（下文簡稱營改增）試點方案。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業開展營改增試點，自此拉開了營改增的試點改革的序幕。經過幾年的試點，2016年3月18日召開的國務院常務會議決定，自2016年5月1日起，中國將全面推開營改增試點，將建筑業、房地產業、金融業、生活服務業全部納入營改增試點，至此，營業稅退出歷史舞臺，增值稅制度將更加規范。這是自1994年分稅制改革以來，財稅體制的又一次深刻變革。

國務院總理李克強于2018年3月28日主持召開國務院常務會議，確定深化增值稅改革的措施，進一步減輕市場主體稅負。會議決定，從2018年5月1日起，一是將制造業等行業的增值稅稅率從17%降至16%，將交通運輸、建筑、基礎電信服務等行業及農產品等貨物的增值稅稅率從11%降至10%，預計全年可減稅2400億元。二是統一增值稅小規模納稅人標準，將工業企業和商業企業小規模納稅人的年銷售額標準由50萬元和80萬元上調至500萬元，并在一定期限內允許已登記為一般納稅人的企業轉成登記為小規模納稅人，讓更多企業享受按較低征收率計稅的優惠政策。三是對裝備制造等先進制造業、研發等現代服務業符合條件的企業和電網企業在一定時期內未抵扣完的進項稅額予以一次性退還。這是增值稅進一步深化改革的重要舉措，為增值稅在今后的立法工作奠定了堅實基礎。

二、增值稅的概念和特點

（一）增值稅的概念

增值稅是以商品在流轉過程中產生的增值額為計稅依據而征收的一種稅。增值額有理論增值額和法定增值額之分。

理論增值額是企業在生產經營過程中新創造的那部分價值，即貨物或勞務價值中的V+M部分，法定增值額是指各國政府根據各自的國情、政策要求，在其增值稅制中人為確定的增值額。各國在確定法定增值額時，規定對外購固定資產的處理方法不同，導致理論增值額與法定增值額可能一致，也可能不一致。

（二）增值稅的特點

1．稅收“中性”

增值稅是一個“中性”稅種。它只對商品或貨物銷售額中沒有征過稅的增值額部分進行征稅，可以有效避免重復征稅，促進納稅人之間的公平競爭，使稅收效率原則得到充分體現。

2．稅收“鏈條性”

增值稅實行“道道課征，稅不重征”，逐環節征稅，逐環節扣稅，最終消費者是全部稅款的承擔者。并且能夠體現經濟鏈條各個環節的內在聯系，促進相互監督，從而保障征稅過程的普遍性、連續性和合理性。

3．稅基廣闊，具有稅收的普遍性

從生產經營的橫向關系看，無論工業、商業或者勞務服務活動，只要有增值收入就要納稅。從生產經營的縱向關系看，每一貨物無論經過多少生產經營環節，都要按各道環節上發生的增值額逐次征稅。因此，無論是從橫向看，還是從縱向看，增值稅都有著廣闊的稅基。增值稅的稅收負擔在商品流轉的各個環節合理分配，可以促進生產的專業化和納稅人的橫向聯合，從而提高勞動生產率，鼓勵產品出口和促進本國經濟的發展。

三、增值稅的類型

按照外購固定資產進項稅額是否可以扣除以及如何扣除的不同，增值稅可以分為生產型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅。

1．生產型增值稅

生產型增值稅是指在計算應納稅額時，不允許從當期銷項稅額中扣除任何外購固定資產的進項稅額。這類增值稅對固定資產存在重復征稅問題，對于固定資產占比重較高的行業，重復征稅會抑制該行業的投資，不利于設備更新，阻礙經濟發展。

2．收入型增值稅

收入型增值稅是指在計算應納稅額時，對外購固定資產只允許扣除當期折舊部分所含的增值稅額。這種類型的增值稅在一定程度上減少了重復征稅問題，但與理論增值額還有很大的差距。

3．消費型增值稅

消費型增值稅是指在計算應納稅額時，允許將當期外購固定資產的已納稅款一次全部扣除，從而使納稅人用于生產產品的全部外購生產資料都不負擔增值稅。這種類型的增值稅雖然在短時期會導致財政收入的下降，但是從長遠看，更有利于稅收征管，也有利于鼓勵投資，企業進行設備更新，消費型增值稅既便于操作，又便于管理，最能體現增值稅的優越性。