二、國內研究綜述⁽³⁴⁾

（一）稅式支出概念的提出與理論研究

我國對于稅式支出的研究起步較晚，20世紀80年代末隨著改革開放和稅制改革的實踐，稅式支出的觀念才開始被一些學者引入。對稅式支出問題的研究和關注，一方面是源于我國20世紀80年代的兩步“利改稅”，稅收成為財政收入的主要來源；另一方面是因為我的國財政經濟體制改革，其改革的主體思想是“放權讓利”，其主要影響之一就是企業要求擴大減免稅的范圍和規模。人們已經逐漸發現對企業的減免稅同樣發揮了國家政府撥款的功能。

馬大英（1984）在《簡述稅收的本質及其分配原則》一文中首次提出了稅式支出的概念及其管理的必要性。他認為所謂稅式支出就是國家通過減免方式給予納稅人的某些利益。對稅式支出的經濟影響應當予以恰當的估計，在應用上應有一定的限制。⁽³⁵⁾1985年，有些省、市的稅務局試行了“減免稅金目標管理辦法”，并逐步擴大，取得了一定效果。⁽³⁶⁾王鐵軍、郭慶旺（1986）在《稅收支出⁽³⁷⁾及其控制》一文中，首次系統地介紹了國外稅式支出理論和實踐，文章介紹了西方國家的稅式支出的概念、形式和內容，提出了“逐步構建符合中國特色的稅式支出的控制體系”這一重要思想。⁽³⁸⁾張晉武、齊守印（1988）通過分析國外稅式支出理論和借鑒國外成功的實踐經驗，針對當時的國情，首次提出了建立稅式支出預算控制體系的構想。⁽³⁹⁾之后，一些刊物相繼發表了一系列稅式支出的相關文章，主要介紹國外稅式支出的研究和發展態勢，以及對我國稅式支出管理的啟示，并探討稅式支出理論在我國運用的可能性。如杜萌昆的《西方“稅式支出”理論及其對我國的借鑒意義》⁽⁴⁰⁾，高培勇的《有關稅式支出的幾個問題》⁽⁴¹⁾，王陸進的《簡論稅式支出》⁽⁴²⁾，丁淼的《從美國稅式支出的情況看稅式支出理論在我國的運用》⁽⁴³⁾，劉心的《稅式支出概說》⁽⁴⁴⁾，李杰云的《稅式支出與財政支出的比較分析》⁽⁴⁵⁾，蕭承齡的《淺談“稅收支出分析”》⁽⁴⁶⁾，張貴彬、易凱的《借鑒稅式支出理論，完善我國稅收減免制度》⁽⁴⁷⁾。除此之外，還有郭慶旺的《稅收支出簡論》⁽⁴⁸⁾和國家稅務局稅收科學研究所的《稅收支出理論與實踐》⁽⁴⁹⁾兩部著作，為建立中國稅式支出制度提供了較突出的理論和實踐價值。中國稅務學會在1989年的全國基礎理論工作會議上，將稅式支出的相關問題確定為重點研究課題，其研究的內容大致為兩個方面：一方面是對西方國家稅式支出理論與實踐的評價；另一方面是結合西方國家建立稅式支出制度的做法，探討如何加強和改進我國的減免稅管理。引起了人們對稅式支出理論的廣泛關注和熱烈討論。

總體來看，這一時期屬于稅式支出問題研究的起始階段，雖然形成了一些不同觀點，但主要還是停留在稅式支出的基礎理論研究，認為稅式支出是特殊的財政支出和調節經濟的手段等淺層次上，涉及深層次問題的稅式支出制度和體系建設的研究還很薄弱。

進入21世紀，隨著我國市場經濟的不斷發展，為了鼓勵特殊行業的發展，各地區都先后推行了諸多的稅收優惠，來推動地方經濟的發展，但隨之而來的是大量的、缺乏嚴格管理的稅收優惠刺激了避稅行為，稅收優惠項目多、內容雜、規模大，導致稅式支出管理混亂、支出數額不明確、實施效果不清晰、各地未經許可隨意減免稅等問題的出現，因此，對于構建稅式支出相關制度的研究再次成為理論界研究的熱點。其中具有代表性的有：《國外稅式支出實施經驗及啟示》⁽⁵⁰⁾（易志坤，2003）、《稅式支出優化理論研究》⁽⁵¹⁾（邢樹東，2004）、《稅式支出分析方法初探》⁽⁵²⁾（張晉武，2004）、《稅式支出管理的國際經驗與我國的選擇》⁽⁵³⁾（苑新麗，2005）、《稅式支出估算方法的國際比較》⁽⁵⁴⁾（崔惠玉等，2005）、《構建適合中國國情的稅式支出制度》⁽⁵⁵⁾（李志遠，2006）、《稅式支出的效應分析與績效評價》⁽⁵⁶⁾（萬瑩，2006）。其中，萬瑩首次提出了構建中國稅式支出績效評價體系的設想，并提供了稅式支出績效評價的方法。2003年，財政部出版的論文集《稅式支出理論創新與制度探索》，成為當時稅式支出理論研究的一個巔峰。⁽⁵⁷⁾

（二）稅式支出的預算管理研究

我國隨著20世紀80年代末90年代初的工商稅制改革與分稅制改革的推進，提出了“統一稅法、公平稅負、簡化稅制、合理分權”的原則，并付諸實踐。同時，還明令指出：除稅法規定的減免稅項目外，各級政府及各部門都不能隨意減免稅。從執行的效果來看，雖然諸多方面得以改善，但是在新稅制的實施過程中，無論從范圍還是規模上，減免稅仍然呈擴大趨勢。為了解決這一問題，并基于當時的國情，許多專家、學者開始致力于建立稅式支出預算制度的研究。

20世紀80年代，張晉武、齊守印（1988）在借鑒西方國家稅式支出理論與實踐經驗的基礎上，針對當時我國稅收減免失控的情況，首次提出了構建我國稅式支出預算制度的設想。⁽⁵⁸⁾郭慶旺（1990）在《稅收支出簡論》一書中首次編制了我國稅式支出的項目表，并分析了稅式支出的運用原理和管理的辦法。⁽⁵⁹⁾彭何俊（1992）比照財政其他支出形式的預算，描繪了我國稅式支出預算的程序及方法。⁽⁶⁰⁾劉心一（1996）針對中國的財稅改革實際，設計了中國稅式支出項目表及管理辦法，由于在研究中欠缺將國外的實踐經驗與我國實際的有機結合，在一些具體問題的分析和處理上沒有得出有效的解決方法，尤其是在稅式支出項目的鑒別、估算，以及稅式支出預算制度的構建等主要環節；在對稅式支出的效應評價方面，雖然進行了較深入的分析，并詳細論述了稅式支出評價方法，但未能形成完整的、系統的稅式支出績效評價理論體系。⁽⁶¹⁾為了彌補這一缺陷，張晉武（1996）在其完成的國家社科基金項目中，著重論述了稅式支出項目的判定標準、估算方法，以及建立我國稅式支出預算管理體系的總體構想。⁽⁶²⁾鄧子基（1999）對稅式支出管理進行了專題調查研究，借鑒西方發達國家的有益做法，結合我國的國情及稅式支出管理的現狀，分析了我國稅式支出面臨的問題，提出了改革和完善的思路和建議⁽⁶³⁾。

步入21世紀，隨著我國市場經濟的不斷發展，稅式支出也呈現出形式多樣化、規模擴大化、范圍廣泛化的特點，作為規范稅收優惠政策的稅式支出管理制度越來越受到理論界廣泛的關注和高度重視。

溫來成（2000）認為，稅式支出作為國家的一項支出應當被納入國家預算管理⁽⁶⁴⁾。王雍君（2002）認為國家預算應該是全面的預算，應將政府所有的支出和收入都納入政府預算的管理當中。因此，包括預算外資金、特殊賬戶以及外部融資的支出，都應該同政府的直接支出一樣融入預算過程，接受人大的審計、監督和審查。稅式支出是通過稅收優惠措施而放棄的收入，作為政府支出的一部分，要納入預算管理，也應接受審計和監督檢查⁽⁶⁵⁾。孫剛（2003）認為稅式支出是一種特殊形式的財政支出，稅式支出是稅收優惠中應該而且能夠加以計量并進行有效的管理和控制。在對稅式支出與財政直接支出的異同進行分析和比較的基礎上，明確了我國稅式支出的政策目標，分析了現行稅式支出面臨的問題，提出將稅式支出融入預算的必要性，以及構建我國稅式支出預算制度的思路和建議。⁽⁶⁶⁾2007年9月，財政部與OECD、世界銀行等在廣西北海召開了第二次稅式支出國際研討會，將當時國內外的最新33篇研究論文成果匯編成冊，⁽⁶⁷⁾為我國稅式支出的完善提供了很好的國際交流經驗。這一時期，具有代表性的觀點還有《公共財政視角下的稅式支出管理與預算體制改革》⁽⁶⁸⁾（白重恩、毛捷，2011），將稅式支出融入政府預算，對于完善預算體制、提高政府預算的透明度、全面評估政府各項支出的績效和改進預算編制方法具有重要意義。《論我國對稅式支出的預算法律規制》⁽⁶⁹⁾（張智勇，2012）認為稅式支出作為稅收優惠的表現形式，具有與財政直接支出類似的作用，也應受到預算法律的管轄?！秾ξ覈愂街С龉浪阒贫鹊奶接憽?a href="../Text/chapter1_0007.xhtml#jz_1_70" id="jzyy_1_70">⁽⁷⁰⁾（馬念誼，2013）總結了發達國家稅式支出估算制度的主要內容，并根據我國國情提出了構建稅式支出估算制度的相關建議?！段覈愂街С鲱A算法律規制的探索》⁽⁷¹⁾（李蕻喬，2014）認為應對稅式支出進行有效管理，首先要規范稅式支出預算立法?！逗侠砑s束稅式支出的探索》⁽⁷²⁾（李俊明，2015）認為應對稅式支出進行合理的約束，應將預算法與稅法有機結合、雙管齊下，才能有效避免稅式支出過于浮濫，強化國家財政紀律。

（三）稅式支出制度的法律分析

20世紀初，對稅式支出的法律問題研究開始在我國出現。董玉明等（2003）是較早開始關注稅式支出法制化的一些專家學者，他們認為稅式支出是現代國家財稅制度法制化的必然結果。建立完整的稅式支出制度，并對其進行相關法律制度的約束，是我國建立和完善現代財政制度必不可少的一部分內容。⁽⁷³⁾汲廣林（2004）在分析稅式支出的法律性質和法律功能的基礎上，提出稅式支出是國家根據不同目的的立法活動，發揮著財政轉移支付的社會保障作用。進一步完善我國稅式支出的相關法律制度，是國家對財政預算監督和管理的重要保障。⁽⁷⁴⁾羅春梅（2005）認為稅式支出制度是實現稅收優惠政策的法律規定和管理制度，是國家為了實現特定目的的政策目標，對特定的企業、地區、人群給予的各種稅收優惠待遇，以此來減輕納稅人的稅收負擔而形成的一種政府間接支出。⁽⁷⁵⁾

李旭鴻（2012）分析了一些稅式支出的基本法律問題，包括稅式支出報告的性質以及將稅式支出報告法律化的重要問題；對西方OECD國家的稅式支出法律制度進行了實證和國別比較分析，辨明了其稅式支出法律制度的差異；對稅式支出報告的作用和貢獻，以及稅式支出報告與人權、自由、效率、正義與法制的相互關系，進行了開創性的法律研究；提出修改中國預算法、制定稅式支出管理條例以及有關操作文件的立法框架和具體建議。⁽⁷⁶⁾張智勇（2012）提出稅式支出的表現形式為稅收優惠。從稅法的角度看，稅式支出的實施應當符合稅收的法定原則和公平原則，將稅式支出置于預算法律規制的范圍內是必要的，這既有助于我國稅收制度的完善，也符合預算法的立法目的。⁽⁷⁷⁾

對稅式支出法制化的分析，為構建我國稅式支出預算治理安排框架提供了重要的法律依據、可靠的法律支撐，但是上述研究成果中均未對我國稅式支出制度的具體規范和條款進行研究，對于一些專項的稅制支出制度研究不夠深入。

（四）公共預算治理研究

我國對于公共預算治理的研究起步較晚，《治理與善治》（俞可平，2000）一書中首次規范地界定了“治理”的概念，并強調善治是治理的最佳狀態，是公共利益最大化治理過程。⁽⁷⁸⁾許光建、魏義方等（2014）強調良好的公共預算治理不僅要透明、問責、可信，更要有公眾的參與以及政府對公眾參與的全面回應。⁽⁷⁹⁾楊雷（2015）通過對美國預算改革的經驗和教訓的分析，將國家治理與預算制度緊密結合，認為預算改革推動國家治理結構的轉型，并根據國家治理的需要對預算制度進行不斷的調整，將國家治理的理念應用于預算當中。⁽⁸⁰⁾喬春華（2014）認為現代預算的實踐與理論表明預算具有治理職能，即審議通過、公開透明、內部控制、審計監督這4個方面。一個國家的預算能力在很大程度上決定了其治理能力，現代預算制度是國家治理制度的重要組成部分，而預算的治理職能是現代預算制度的核心內容。⁽⁸¹⁾譚詩贊（2016）認為財政是國家治理的基礎和重要支柱，推進現代公共預算治理的良善發展，需要實現預算民主和預算法治的協同治理，以此更好地發揮現代公共預算治理在國家治理現代化進程中的引領作用。⁽⁸²⁾程瑜（2014）認為公共預算的治理是實現政府善治的重要環節和關鍵性因素。⁽⁸³⁾陳龍（2015）認為預算治理不僅可以提高公共資金的配置效率和政府的運行效率，而且可以增強政府內部行為控制，提升其治理能力。⁽⁸⁴⁾胡明（2014）認為預算治理是推進國家治理現代化的關鍵力量，預算治理包括3個維度，即善治、法治和共治。通過嚴格區分預算法的內部性來強化內部控制，通過預算法的外部性來擴大外部授權，并培養預算治理的能力來破解我國預算治理過程中所面臨的困境。⁽⁸⁵⁾