2.2　會計制度演進的總體分析框架

對會計職能和會計本質的認識是理解會計理論和會計行為的基點。會計在發揮其資產管理、運行控制和利益分配等三大職能^[1]的歷史進程中，是從宏觀和微觀兩個層面平行發展的：其一是預算會計(或稱官廳會計)^[2]，主要適應財政稅收體制的需要;其二則是企業會計和業主會計(以企業會計為代表)，主要適應經營管理的需要而發展。區分這三大職能和兩個層面，對于理解會計制度在當今社會生活中的角色轉換至關重要。就三大職能而言，資產管理職能是會計技術得以產生的原動力，運行控制職能是會計職能的延伸，利益分配職能則是近代社會的會計職能的重大進展。就官廳會計和預算會計的關系而言，官廳會計是以農業經濟為主體的自然經濟時期之會計發展的主導力量，企業會計隨著近現代商品經濟的發展變成了會計發展的主力。進一步地從制度變遷的角度考察，在這一歷史進程中財政稅收制度、產權法律制度、會計體系的自我完善是會計發展的三個支柱性的因素，當今會計之所以成為“顯學”，主要是三方面因素綜合作用的結果。離開了對這些因素的考察，人們對會計的理解顯然就會缺乏經濟史的客觀性。我們的分析將會證明，會計的發展隨著利益分配關系的變革而深化，當代會計的目標是以會計制度為經濟利益分配體系，通過確認、計量、記錄和報告程序，實現資產管理職能、運行控制職能并相應地達成利害關系人(stakeholder)的利益均衡(或稱利益協調)。

會計本身是一個歷史的概念，其內涵隨著時代的變化而變化^[3]，其發達程度取決于利益分配關系的復雜程度，我們最好還是從經濟史的角度，區分會計的資產管理、運行控制和利益分配等三大職能^[4]及其預算會計(或稱官廳會計)和企業會計兩個層面來綜合理解。會計與財稅制度關聯甚密。重商主義之前世界各國的財政收入主要來源于農業稅(田賦)，這時預算會計既服務于財政支出管理也服務于財政收入管理，財稅制度與企業會計沒有關聯。在工商業超越農業成為經濟發展的主力和財政收入的主要來源以后，財稅制度與企業會計開始緊密結合在一起，由此開啟了預算會計支持財政支出管理、企業會計支持財政收入管理的發展格局。會計還與法律制度交織發展：債法對債權的保護促使單式簿記向復式簿記的轉化，稅收法制化則進一步使復式簿記完成了向現代會計的蛻變。會計制度則是財稅制度、(民商經濟)法律制度、會計技術體系三方面因素交織發展的成果，這種交織發展也使得會計成為當今社會的一門“顯學”：財稅制度決定了國家和企業的利益分配機制，民商經濟法律制度規定了債權人、職工、受托經營者等利害關系人的利益保障機制，二者共同賦予會計以利益分配功能；而會計技術體系逐漸憑借其資產管理功能和運行控制功能，演變成為維持企業利益分配制度的無可替代的技術基礎，三者的融合形成了會計制度——這就是會計發展的總體脈絡。見表2-1和圖2-1。

注釋