第一篇 政府與非營利組織會計概述

第一章 政府與非營利組織會計概述

第一節 政府與非營利組織會計的概念

一、政府與非營利組織會計的概念和特征

（一）政府與非營利組織會計的概念

政府與非營利組織會計是會計學的一般原理在政府與非營利組織中的運用，是以貨幣作為主要計量單位對政府與非營利組織的經濟活動或會計事項進行記錄、核算、反映和監督的一種專門技術方法和專門管理活動，是與營利性企業會計相并列的會計學兩大分支之一。

社會組織按照是否以營利為目的可以分成營利性組織和非營利性組織兩大類。其中，營利性組織通常也稱為營利性企業或營利性公司，其運行的目的是取得利潤并使利潤最大化。非營利性組織可以包括政府組織和民間非營利性組織，其運行的目的是促進社會經濟的整體發展以及慈善或專門援助，而不是取得利潤并使利潤最大化。營利性組織向社會提供的是私人物品，非營利性組織向社會提供的是公共物品或準公共物品。會計學作為一種專門的技術方法和專門的管理活動，運用在營利性組織中為營利性組織實現運行目的服務即形成營利性組織會計或營利性企業會計，運用在非營利性組織中為非營利性組織實現運行目的服務即形成非營利性組織會計或政府與非營利組織會計。

（二）政府與非營利組織會計的特征

以政府會計為例，相對于營利性企業會計來說，政府會計的主要特征是會計核算方法與預算管理要求緊密結合。由于政府的財務資源主要來源于稅收、行政事業性收費等非交換性交易，政府向社會公眾提供的服務通常是免費或象征性收費的，即政府服務的接受者和政府組織本身之間的交易也屬于非交換性交易，因此，政府組織在取得和運用財務資源時需要受到來自納稅人、社會公眾等財務資源提供者和其他利益相關者的約束。這種約束主要表現為政府需要編制預算，編制的預算需要經過人民代表大會的批準。經批準后的預算，政府需要嚴格遵照執行。政府會計需要如實反映經批準的預算的執行情況，以滿足納稅人、社會公眾及其代表等政府會計信息使用者對會計信息的需求。

政府會計除了需要核算預算執行情況外，也需要像營利性企業會計一樣核算組織的收入和費用以及資產和負債等情況，以如實反映政府組織的運行成本、盈虧情況和財務狀況。由于政府預算是按收付實現制基礎編制的，因此政府會計需要采用預算會計方法核算預算的執行情況，即采用收付實現制基礎核算預算收支的執行情況。又由于政府的運行成本和財務狀況需要按照權責發生制基礎進行反映，因此政府會計還需要采用財務會計方法核算政府組織的財務運行情況和結果。同時使用預算會計核算預算收支執行情況以及使用財務會計核算運行成本和財務狀況，即政府會計由政府預算會計和政府財務會計構成，是政府會計區別于營利性企業會計的一個顯著特征。在政府會計中，資產減去負債后的余額為凈資產。政府組織沒有明確的所有者權益或出資人權益。

民間非營利組織的情況與政府組織的情況類似。民間非營利組織的財務資源主要來源于捐贈人、會費交納人等，民間非營利組織向特定對象提供的慈善服務或會員服務通常也是免費或象征性收費的，因此，民間非營利組織在取得和運用財務資源時需要受到來自捐贈人、會費交納人等財務資源提供者和其他利益相關者的約束，主要是財務資源按限定用途使用的約束。在民間非營利組織會計中，資產減去負債后的余額也為凈資產。與政府組織一樣，民間非營利組織也沒有明確的所有者權益或出資人權益。

二、政府與非營利組織會計的組成體系及其關系

政府與非營利組織會計可以由政府會計和非營利組織會計組成。其中，政府會計可以由財政總預算會計和行政事業單位會計組成，非營利組織會計通常指民間非營利組織會計。其中，按獨立法人單位區分，行政事業單位會計可以包括行政單位會計和事業單位會計。在我國，財政總預算會計、行政事業單位會計和民間非營利組織會計分別執行相應的會計制度，成為單獨的會計種類。財政總預算會計和行政事業單位會計還執行統一的政府會計準則，成為一個會計種類。

按照我國《政府會計準則——基本準則》的規定，政府會計由預算會計和財務會計構成。由此，在政府會計的組成體系中，還可以按照政府會計的特定功能將其區分為政府預算會計和政府財務會計。其中，政府預算會計具體可以由政府財政總預算會計和行政事業單位預算會計組成。政府財務會計主要是指行政事業單位財務會計。這樣，行政事業單位會計具體還可以由行政事業單位財務會計和行政事業單位預算會計組成。

在政府會計各組成部分中，財政總預算會計和行政事業單位預算會計之間存在密切的關系。例如，財政部門向行政事業單位撥款時，財政總預算會計形成預算支出，行政事業單位會計形成預算收入。財政總預算會計、行政事業單位預算會計共同構筑了政府預算會計信息系統。行政事業單位財務會計相對獨立，但與行政事業單位預算會計又相互銜接，兩者在信息反映上需要調節相符。

民間非營利組織會計相對比較獨立。盡管如此，民間非營利組織在接受政府補助時，財政總預算會計信息與民間非營利組織會計信息也會存在相互聯系。

第二節 政府與非營利組織會計目標

政府與非營利組織會計目標是指政府與非營利組織會計最終期望達到的效果，它主要涉及政府與非營利組織會計信息的使用者及其信息需求，以及政府與非營利組織會計應當提供哪些信息以滿足信息使用者的信息需求等方面。政府與非營利組織會計目標在政府與非營利組織會計理論體系中占據重要位置，它是政府與非營利組織會計實務工作中的高層次指導思想。

一、政府會計信息的使用者及其信息需求

政府會計信息的使用者包括人民代表大會、政府及其有關部門和其他會計信息使用者。根據《中華人民共和國預算法》（以下簡稱《預算法》）的規定，全國人民代表大會審查中央和地方預算草案及中央和地方預算執行情況的報告，批準中央預算和中央預算執行情況的報告。縣級以上地方各級人民代表大會審查本級總預算草案及本級總預算執行情況的報告，批準本級預算和本級預算執行情況的報告。人民代表大會是政府會計信息的最主要使用者。

我國《預算法》規定，各部門預算由本部門及其所屬各單位預算組成。各部門編制本部門預算、決算草案，組織和監督本部門預算的執行，定期向本級政府財政部門報告預算的執行情況。各單位編制本單位預算、決算草案，按照國家規定上繳預算收入、安排預算支出，并接受國家有關部門的監督。政府各部門如教育部門、衛生健康部門、公安部門、市場監督管理部門、稅務部門、住房和城鄉建設部門、財政部門、文化和旅游部門、廣播電視部門等。政府各單位如教育局及其所屬的學校、衛生健康委員會及其所屬的醫院、文化和旅游局及其所屬的文化館、廣播電視局及其所屬的廣播電視臺等。部門預算執行情況需要向政府財政部門報告，并接受諸如政府審計部門等的監督。政府及其有關部門是政府或行政事業單位會計信息的重要使用者。

政府會計信息的其他使用者范圍十分廣泛，如政府債券的投資者、相關信用評級機構、政府公共產品的受益人等。這些信息使用者從各自的角度需要使用政府會計信息。例如，政府債券的投資者需要使用政府債券發行與償還的預算、決算信息，政府財務狀況的信息等，以決定是否需要購買或持有政府債券；相關信用評級機構需要使用政府收入、支出的預決算信息，政府財務狀況的信息等，以對政府債券信用進行評級或對其他相關信用情況做出評價；政府公共產品的受益人需要使用政府收入、支出的預決算信息，以對政府提供的公共產品進行績效評價等。

綜上，各種政府會計信息的使用者都需要政府預算執行情況、政府財務狀況等信息，以評價政府受托責任的履行情況，并做出相應的經濟和社會等方面的決策。

二、政府會計應當提供的信息

（一）政府預算執行情況的信息

政府會計應當提供的信息以滿足信息使用者的信息需求為指導思想。由于各種政府會計信息的使用者都需要政府預算執行情況的信息，因此，政府會計應當從各個角度提供有關政府預算執行情況的信息。

在一級政府層面，政府會計應當提供本級政府預算執行情況的信息，以及本級政府和所屬下級政府匯總的預算執行情況的信息。其中，預算執行情況的信息包括收入預算執行情況的信息和支出預算執行情況的信息。由于一級政府的預算包括一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算和社會保險基金預算，而且各種類的預算應當保持完整、獨立，因此，政府會計應當為各種類的政府預算提供預算執行情況的信息。又由于一般公共預算的支出既需要按照功能分類，分為一般公共服務支出、外交支出、國防支出、公共安全支出、教育支出、科學技術支出、交通運輸支出等，又需要按照經濟性質分類，分為機關工資福利支出、機關商品和服務支出、機關資本性支出、對事業單位經常性補助、對事業單位資本性補助、對企業補助等，因此，一般公共預算的支出預算執行情況還應當分別按照功能分類要求和經濟性質分類要求進行反映。我國《預算法》規定，國家實行財政轉移支付制度。財政轉移支付包括中央對地方的轉移支付和地方上級政府對下級政府的轉移支付。因此，對一級地方政府而言，政府會計在提供預算收入執行情況的信息時，需要分別反映地方政府本級收入、上級政府對本級政府的轉移支付收入。政府會計在提供預算支出執行情況的信息時，同樣需要分別反映地方政府本級支出、對下級政府的轉移支付支出。一級政府層面預算執行情況的信息應當按照《預算法》的要求，全面滿足人民代表大會等信息使用者的信息需求。

在政府部門層面，政府會計應當提供部門本級預算執行情況的信息，以及部門本級與所屬各預算單位匯總的部門預算執行情況的信息。政府部門層面與一級政府層面在收入的來源渠道上有所不同。政府部門層面的收入主要來源于財政撥款，一級政府層面的收入主要來源于稅收。盡管如此，政府會計應當提供收入預算執行情況信息的要求是一樣的。政府會計提供收入預算執行情況信息的基本方法，是提供收入預算實際執行結果的信息，以及收入預算實際執行結果與經批準的收入預算要求相比較的信息。預算實際執行結果與經批準的預算要求相比較的信息通常采用預算完成百分比表示，它是反映預算執行情況的簡單而又重要的指標。政府部門層面的支出也需要同時按照功能和經濟性質進行分類。盡管所分具體類別與一級政府層面略有不同，但政府會計應當提供支出預算執行情況信息的要求也是一樣的。我國《預算法》規定，地方各級一般公共預算包括本級各部門的預算和稅收返還、轉移支付預算。這是一級政府層面的一般公共預算與政府部門層面的部門預算之間的基本關系。

在政府單位層面，政府會計應當提供政府單位預算執行情況的信息。其中，政府單位包括行政單位和事業單位。政府單位是政府部門的組成單位。政府單位預算執行情況的信息是政府部門預算執行情況信息的基本來源，即政府部門預算執行情況的信息是通過匯總存在預算管理關系的政府單位預算執行情況的信息形成的。政府單位預算執行情況信息的具體內容如同以上政府部門預算執行情況的信息。

一級政府層面預算執行情況的信息與政府部門預算執行情況的信息，在信息的覆蓋范圍上并不完全相同。例如，一級政府對國有企業、民間非營利組織等的財政補助支出信息屬于一級政府層面預算執行情況的信息，但可能并不屬于相關行政事業單位預算執行情況的信息。除此之外，行政事業單位尤其是事業單位，還可能會有一些非財政撥款預算收支。這些預算收支的信息屬于政府部門預算執行情況的信息，但并不屬于一級政府層面財政預算執行情況的信息。

總之，經批準的政府預算編制到哪里，政府會計信息就應當提供到哪里。只有這樣，政府會計才能全面反映政府預算執行情況，從而全面滿足人民代表大會等信息使用者的信息需求，實現政府會計目標。

（二）政府運行成本和財務狀況的信息

政府會計除了應當全面提供政府預算執行情況的信息外，還應當全面提供有關政府運行成本和財務狀況的信息。我國《預算法》規定，各級政府財政部門應當按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告，報告政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性，報本級人民代表大會常務委員會備案。政府預算執行情況的信息和政府財務狀況、運行情況的信息各有側重點，可以實現各自的會計目標。其中，政府預算執行情況主要反映政府年度預算收支情況。政府財務狀況和運行情況主要反映政府的運行效率和政府財政的中長期可持續性。

如同政府預算執行情況的信息可以區分為一級政府層面、政府部門層面和政府單位層面一樣，政府運行成本和財務狀況的信息也可以區分為一級政府層面、政府部門層面和政府單位層面三個層面。其中，一級政府層面的運行成本和財務狀況也可稱為一級政府整體的運行成本和財務狀況，如某省政府的運行成本和財務狀況、某市政府的運行成本和財務狀況等。政府部門層面的運行成本和財務狀況包括某市政府教育部門的運行成本和財務狀況、公安部門的運行成本和財務狀況等。政府單位層面的運行成本和財務狀況如某市政府教育局的行政運行成本和財務狀況、教育局所屬某公立學校的事業運行成本和財務狀況等。政府的運行情況通常以收入費用來衡量，財務狀況通常以資產、負債和凈資產來衡量。其中，收入、費用、資產、負債和凈資產都以權責發生制基礎進行確認和計量。

如同政府單位預算執行情況的信息是政府部門預算執行情況信息的基本來源一樣，政府單位層面財務狀況和運行情況的信息也是政府部門層面財務狀況和運行情況信息的基本來源，同時，也是一級政府層面財務狀況和運行情況信息的重要來源。

一般可以認為，一級政府提供的本級政府預算執行情況的信息，以及一級政府中各行政事業單位提供的單位預算執行情況的信息和單位財務狀況及運行情況的信息，是政府會計中最基本的信息來源。之后，通過各種匯總或合并，形成一級政府整體的相應信息。

三、民間非營利組織會計目標

民間非營利組織會計信息的使用者主要是捐贈作人、會費交納人等。民間非營利組織會計應當提供的信息也是以滿足信息使用者的信息需求作為指導思想。民間非營利組織會計應當提供組織財務狀況和業務活動情況的信息，相應信息應當充分反映對限定用途財務資源和非限定用途財務資源的使用情況及其效果。

第三節 政府與非營利組織會計假設和會計基礎

一、政府與非營利組織會計假設

政府與非營利組織會計假設是指對政府與非營利組織會計所處的空間和時間環境以及所使用的主要計量單位所做的合理假定或設定。政府與非營利組織會計假設通常有會計主體、持續運行、會計分期和貨幣計量四個。

（一）會計主體

會計主體是指政府與非營利組織會計工作特定的空間范圍。明確會計主體，可以明確提供會計信息的特定邊界范圍。政府財政總預算會計的主體是各級政府，而不是各級政府的財政部門。因為財政總預算各項收支的收取和分配，是各級政府的職權范圍，財政部門只能代表政府執行預算，充當經辦人的角色。目前，我國各級政府的財政預算執行情況報告由各級政府的財政部門代表各級政府向人民代表大會及社會有關方面提供。全國財政預算執行情況由財政部匯總后向全國人民代表大會及社會有關方面提供。

行政事業單位會計的主體是各級各類行政事業單位。目前，我國各級各類行政事業單位通過編制單位決算以及部門決算的方式，向人民代表大會提供單位或部門預算執行情況的信息。各級各類行政事業單位還應當編制單位財務報告，并在此基礎上編制政府部門財務報告和政府整體財務報告，向相關方面進行報告。

民間非營利組織會計的主體是相應的法人組織。

（二）持續運行

持續運行是指政府與非營利組織會計主體的業務活動能夠持續不斷地進行下去。政府會計應以各級政府財政以及行政事業單位的業務活動能夠持續不斷地進行下去作為組織正常會計核算的基本假設。持續運行前提可以保證政府財政以及行政事業單位可以按照正常的會計方法進行會計核算，而不將會計核算建立在非正常的財政財務清算基礎之上。盡管一級政府以及行政事業單位也會根據社會經濟發展的客觀需要進行劃轉或撤并，但在相應財政財務清算活動尚未開始之前，一級政府財政以及行政事業單位仍然應當按照持續運行的假設對相應的財政財務收支業務及其他相關業務進行會計核算，并得出相應的核算結果。民間非營利組織會計的相應情況也是一樣的。

（三）會計分期

會計分期是指將政府與非營利組織會計主體持續運行的時間人為地劃分成時間階段，以便分階段結算賬目，編制會計報表。政府會計期間分為年度、半年度、季度和月份。會計年度、半年度、季度和月份采用公歷日期。為及時提供預算執行情況和財務狀況的信息，政府會計還可以根據需要提供旬報，供政府有關方面及時了解信息。分期提供會計信息，除了可以及時提供信息外，還有利于將各期的會計信息進行比較，從而有利于進行信息分析，提高信息的有用性。目前，我國各級政府在每年第一季度召開的人民代表大會上，財政部門都需要代表政府做上一年度預算執行情況的年度報告。中央政府和大多數地方政府在每年下半年還需要向人民代表大會提供當年度上半年預算執行情況的報告。

（四）貨幣計量

貨幣計量是指政府與非營利組織會計核算以人民幣作為記賬本位幣。如果發生外幣收支，應當按照中國人民銀行公布的人民幣外匯匯率折算為人民幣核算。對于業務收支以外幣為主的行政事業單位，也可以選定某種外幣作為記賬本位幣。但在編制會計報表時，應當按照編報日期的人民幣外匯匯率折算為人民幣反映。貨幣計量可以使得各種經濟業務在數量上有一個統一的衡量標準，即人民幣“元”，從而使得相同或者不同的經濟業務在數量上可以進行相加或相減，得出富有意義的財務信息。政府財政以及行政事業單位的財務活動，一方面可以反映政府財政以及行政事業單位的業務意圖和工作方向，另一方面隨著人民群眾參政議政和民主理財意識的不斷增強，相應財務活動的貨幣數量信息也越來越受到社會各方的關注。

二、政府與非營利組織會計基礎

會計基礎是指會計確認、計量和報告的基礎，主要有收付實現制基礎和權責發生制基礎兩種。其中，收付實現制基礎是指以貨幣資金的實際收支作為依據來確認收入和支出的一種會計基礎。在收付實現制基礎下，收入應當在實際收到貨幣資金時予以確認，支出應當在實際支付貨幣資金時予以確認。權責發生制基礎是指以權利和責任是否已經發生，或者以是否應當歸屬于當期作為依據或標準來確認收入和費用的一種會計基礎。在權責發生制基礎下，收入應當在實際取得收取款項的權利時予以確認，而不管款項何時收到；費用應當在實際發生經濟資源耗費或者實際承擔付費責任時予以確認，而不管款項何時支付。

由于政府預算會計以如實反映預算執行情況作為主要會計目標，因此，政府預算會計采用收付實現制基礎。具體來說，財政總預算會計和行政事業單位預算會計采用收付實現制基礎進行會計核算。由于政府財務會計以如實反映政府財務狀況和運行情況作為主要會計目標，因此，政府財務會計采用權責發生制基礎。具體來說，行政事業單位財務會計采用權責發生制基礎進行會計核算。行政事業單位是政府的基本組成單位。行政事業單位會計同時采用收付實現制基礎和權責發生制基礎，實行平行記賬的會計核算方法。

民間非營利組織會計以如實反映財務受托責任作為主要會計目標，因此，采用權責發生制會計核算基礎。

第四節 政府與非營利組織會計信息質量要求

一、政府會計信息質量要求

政府會計信息質量要求是指政府會計向信息使用者提供的會計信息應當達到的質量標準。政府會計信息屬于信息產品，其質量是否達到要求的標準，或者其質量的高低直接影響信息使用者能否做出合理、正確的經濟和社會等方面的決策。政府會計信息質量要求通常包括可靠性、全面性、相關性、可比性、可理解性、實質重于形式等。

（一）可靠性

可靠性也稱真實性或客觀性，是指會計核算應當以實際發生的經濟業務為依據，客觀真實地記錄、反映各項業務活動的實際情況和結果。政府會計不能扭曲經濟業務的內容，對相應的經濟業務做出不真實、不客觀的記錄和反映；也不能以尚未發生或可能發生的經濟業務為依據，根據人為的估計進行會計核算；更不能故意編造經濟業務的內容，并以此為依據進行會計記錄和反映。政府會計信息只有真實客觀，才能幫助信息使用者做出正確的評價和決策。否則，政府會計信息不僅不能幫助信息使用者做出正確的評價和決策，而且還會導致信息使用者做出錯誤的評價和決策，從而影響社會公眾的利益。

我國《政府會計準則——基本準則》規定：政府會計主體應當以實際發生的經濟業務或者事項為依據進行會計核算，如實反映各項會計要素的情況和結果，保證會計信息真實可靠。

（二）全面性

全面性是指政府會計應當全面反映預算執行情況以及財務狀況、運行情況等信息。以財政總預算會計為例，財政總預算會計需要全面反映一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算等各種類預算資金的來源和使用情況。在收入方面，需要全面反映稅收收入、非稅收入、債務收入、轉移性收入等情況；在支出方面，需要全面反映按功能分類的支出以及按經濟性質分類的支出。再以行政事業單位會計為例，行政事業單位會計需要全面反映財政撥款資金收支、非財政撥款資金收支等情況，全面反映財務狀況、運行成本等情況。在行政事業單位會計中，既涉及財政撥款資金的來源和使用，也涉及非財政撥款資金的來源和使用，如事業單位面向市場取得的事業收入的來源和使用；既涉及基本運行經費的來源和使用，也涉及項目經費的來源和使用；既需要反映預算執行情況，也需要反映財務狀況和運行成本。

我國《政府會計準則——基本準則》規定：政府會計主體應當將發生的各項經濟業務或者事項統一納入會計核算，確保會計信息能夠全面反映政府會計主體預算執行情況和財務狀況、運行情況、現金流量等。

（三）相關性

相關性是指政府會計主體提供的會計信息，應當與反映政府會計主體公共受托責任履行情況以及信息使用者決策或者監督、管理的需要相關，有助于信息使用者對政府會計主體過去、現在或者未來的情況做出評價或者預測。近年來，我國政府財政預算管理以及行政事業單位預算管理方法取得很大進步，預算管理水平不斷提高。在財政總預算層面，政府一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算和社會保險基金預算體系全面確立，收支科目體系不斷完善。在行政事業單位預算層面，行政事業單位收支綜合預算、基本支出預算和項目支出預算等預算內容和方法不斷呈現和完善。除此之外，中央和地方政府債券的發行也日趨規范，行政事業單位國有資產管理不斷加強。在此過程中，政府會計也不斷進行改革和發展。政府會計提供的信息基本滿足了人民代表大會評價和考核政府公共受托責任履行情況的需要，并為人民代表大會做出相應的經濟和社會決策提供了有力的信息支持。

（四）可比性

可比性是指政府會計信息之間可以相互比較。可比性信息質量要求，同一政府會計主體不同時期發生的相同或者相似的經濟業務或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當將變更的內容、理由及其影響在附注中予以說明。不同政府會計主體發生的相同或者相似的經濟業務或者事項，應當采用一致的會計政策，確保政府會計信息口徑一致，相互可比?？杀鹊恼畷嬓畔⒋蟠笤黾悠湓u價和決策的有用性。

（五）可理解性

可理解性是指政府會計信息易于為人民代表大會等信息使用者理解。政府會計信息只有易于為信息使用者理解，才能幫助信息使用者評價政府財政以及行政事業單位受托責任的履行情況，并做出相應的經濟和社會決策。可理解的政府會計信息應當概念清楚明確并通俗易懂。例如，一般公共預算、政府性基金預算、國有資本經營預算應當有明確的概念和區分界線，并且容易為信息使用者普遍理解其內涵和內容。稅收收入、非稅收入、債務收入等的情況也是如此?？衫斫獾恼畷嬓畔⑦€應當在會計報表及其附注中列示清晰明了。例如，一級政府的本級收入與一級政府從上級政府取得的補助收入在會計報表中應當分開列示。同樣，一級政府的本級支出與一級政府對所屬下級政府的補助支出在會計報表中也應當分開列示。這樣，信息使用者便可一目了然地了解到政府收入總額的來源渠道以及支出總額的使用去向。

可理解性除了要求政府會計信息本身通俗易懂、清晰明了外，也假設人民代表大會等信息使用者具有相應的政府會計專業知識。只要政府會計與其信息使用者共同努力，政府會計就能與其信息使用者擁有很多的共同語言。

（六）實質重于形式

實質重于形式是指政府會計確認、計量和報告更加看重經濟業務的經濟實質，而不是更加看重經濟業務的法律形式。

經濟業務的經濟實質和法律形式在大多數情況下是相互一致的。但有時也會存在不相一致的情況。例如，行政事業單位融資租入固定資產的業務，盡管在法律形式上行政事業單位只擁有融資租入固定資產的使用權，不擁有融資租入固定資產的所有權，但行政事業單位實際控制融資租入的固定資產及其服務能力或經濟利益，因此，在會計核算上將融資租入固定資產視同自有固定資產一樣確認、計量和報告。按照實質重于形式的質量要求提供的政府會計信息，比純粹按照法律形式提供的政府會計信息更加具有相關性，從而可以更好地幫助人民代表大會、政府及其有關部門以及政府單位本身等政府會計信息的使用者做出合理正確的經濟和社會決策。

我國《政府會計準則——基本準則》規定：政府會計主體應當按照經濟業務或者事項的經濟實質進行會計核算，不限于以經濟業務或者事項的法律形式為依據。

二、民間非營利組織會計信息質量要求

民間非營利組織會計信息的質量要求與政府會計信息的質量要求基本相同，即也可以有可靠性、全面性、相關性、可比性、可理解性、實質重于形式等。只是民間非營利組織會計信息的使用者及其信息需求以及經濟業務的具體內容與政府會計存在一些差異，因此，相應會計信息質量要求對應的具體內容也與政府會計存在一些差異。

第五節 政府與非營利組織會計要素及其確認和計量原則

一、政府會計要素及其確認和計量原則

會計要素是構筑財務報表的大類組件。由于政府會計由預算會計和財務會計構成，因此，政府會計要素也分別有政府預算會計要素和政府財務會計要素兩大種類。由于政府預算會計和政府財務會計分別針對不同的會計目標，因此，政府預算會計要素和政府財務會計要素分別采用不同的確認和計量原則。

（一）政府預算會計要素及其確認和計量原則

政府預算會計要素包括預算收入、預算支出與預算結余三個，其概念以及確認和計量原則分別如下。

1．預算收入

預算收入是指政府會計主體在預算年度內依法取得的并納入預算管理的現金流入。預算收入一般在實際收到時予以確認，以實際收到的金額計量。

2．預算支出

預算支出是指政府會計主體在預算年度內依法發生并納入預算管理的現金流出。預算支出一般在實際支付時予以確認，以實際支付的金額計量。

3．預算結余

預算結余是指政府會計主體預算年度內預算收入扣除預算支出后的資金余額，以及歷年滾存的資金余額。預算結余包括結余資金和結轉資金。其中，結余資金是指年度預算執行終了，預算收入實際完成數扣除預算支出和結轉資金后剩余的資金。結轉資金是指預算安排項目的支出年終尚未執行完畢或者因故未執行，且下年需要按原用途繼續使用的資金。

政府預算會計要素之間的平衡關系為：

預算收入-預算支出=預算結余

（二）政府財務會計要素及其確認和計量原則

政府財務會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用五個，其概念以及確認和計量原則分別如下。

1．資產

資產是指政府會計主體過去的經濟業務或者事項形成的，由政府會計主體控制的，預期能夠產生服務潛力或者帶來經濟利益流入的經濟資源。其中，服務潛力是指政府會計主體利用資產提供公共產品和服務以履行政府職能的潛在能力。經濟利益流入表現為現金及現金等價物的流入，或者現金及現金等價物流出的減少。

符合資產定義的經濟資源，在同時滿足以下條件時，確認為資產：（1）與該經濟資源相關的服務潛力很可能實現或者經濟利益很可能流入政府會計主體；（2）該經濟資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

資產的計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現值、公允價值和名義金額。在歷史成本計量下，資產按照取得時支付的現金金額或者支付對價的公允價值計量。在重置成本計量下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金金額計量。在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。在公允價值計量下，資產按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售資產所能收到的價格計量。無法采用上述計量屬性的，采用名義金額（即人民幣1元）計量。政府會計主體在對資產進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用重置成本、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的資產金額能夠持續、可靠計量。

2．負債

負債是指政府會計主體過去的經濟業務或者事項形成的，預期會導致經濟資源流出政府會計主體的現時義務。其中，現時義務是指政府會計主體在現行條件下已承擔的義務。未來發生的經濟業務或者事項形成的義務不屬于現時義務，不應當確認為負債。

符合負債定義的義務，在同時滿足以下條件時，確認為負債：（1）履行該義務很可能導致含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源流出政府會計主體；（2）該義務的金額能夠可靠地計量。

負債的計量屬性主要包括歷史成本、現值和公允價值。在歷史成本計量下，負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照為償還負債預期需要支付的現金計量。在現值計量下，負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。在公允價值計量下，負債按照市場參與者在計量日發生的有序交易中，轉移負債所需支付的價格計量。政府會計主體在對負債進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用現值、公允價值計量的，應當保證所確定的負債金額能夠持續、可靠計量。

3．凈資產

凈資產是指政府會計主體資產扣除負債后的凈額。凈資產金額取決于資產和負債的計量。

4．收入

收入是指報告期內導致政府會計主體凈資產增加的、含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源的流入。

收入的確認應當同時滿足以下條件：（1）與收入相關的含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源很可能流入政府會計主體；（2）含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源流入會導致政府會計主體資產增加或者負債減少；（3）流入金額能夠可靠地計量。

5．費用

費用是指報告期內導致政府會計主體凈資產減少的、含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源的流出。

費用的確認應當同時滿足以下條件：（1）與費用相關的含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源很可能流出政府會計主體；（2）含有服務潛力或者經濟利益的經濟資源流出會導致政府會計主體資產減少或者負債增加；（3）流出金額能夠可靠地計量。

政府財務會計要素之間的平衡關系為：

資產-負債=凈資產

收入-費用=凈資產的增加或減少

綜上，政府會計要素共有八個，其中，三個為預算會計要素，五個為財務會計要素。三個預算會計要素構筑政府預算會計報表或政府決算報表，五個財務會計要素構筑政府財務會計報表。

二、民間非營利組織會計要素及其確認和計量原則

民間非營利組織會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用五個，其概念及其確認和計量原則與政府財務會計要素的概念及其確認和計量原則相似。

民間非營利組織會計要素之間的平衡關系與政府財務會計要素之間的平衡關系是一樣的，具體為：

資產-負債=凈資產

收入-費用=凈資產的增加或減少

與營利性企業會計相比，政府與非營利組織會計沒有所有者權益要素，也沒有利潤要素。

第六節 政府與非營利組織決算報告和財務報告

政府與非營利組織決算報告和財務報告是政府與非營利組織會計工作的最終產品，是全面系統地反映政府與非營利組織經濟活動及其結果的報告性書面文件，是考核政府與非營利組織預算和財務業績的重要依據，也是政府與非營利組織解除預算和財務受托責任的書面信息載體。

一、政府決算報告和財務報告

（一）政府決算報告

政府決算報告是綜合反映政府會計主體年度預算收支執行結果的文件。政府決算報告應當包括決算報表和其他應當在決算報告中反映的相關信息和資料。

在現行實務中，政府決算報表分別由財政總預算會計報表和行政事業單位預算會計報表組成。其中，財政總預算會計報表反映一級政府層面財政預算執行情況，行政事業單位預算會計報表反映行政事業單位預算執行情況。行政事業單位預算會計報表按政府部門匯總后，形成政府部門預算會計報表，反映政府部門預算執行情況。

政府決算報告的編制主要以收付實現制為基礎，以預算會計核算生成的數據為準。

有關政府決算報表的具體內容和編制方法將在后續章節中進行詳細介紹。

（二）政府財務報告

政府財務報告是反映政府會計主體某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的運行情況和現金流量等信息的文件。政府財務報告應當包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。

政府財務報告包括政府綜合財務報告和政府部門財務報告。其中，政府綜合財務報告是指由政府財政部門編制的，反映各級政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性的報告。政府部門財務報告是指政府各部門、各單位按規定編制的財務報告。

在政府財務報告中，財務報表是對政府會計主體財務狀況、運行情況和現金流量等信息的結構性表述。財務報表包括會計報表和附注。其中，會計報表至少應當包括資產負債表、收入費用表和現金流量表。在政府財務會計報表中，資產負債表是反映政府會計主體在某一特定日期的財務狀況的報表。收入費用表是反映政府會計主體在一定會計期間運行情況的報表?，F金流量表是反映政府會計主體在一定會計期間現金及現金等價物流入和流出情況的報表。財務會計報表附注是對在資產負債表、收入費用表、現金流量表等報表中列示項目所做的進一步說明，以及對未能在這些報表中列示項目的說明。

政府會計主體應當根據相關規定編制合并財務報表。

政府財務報告的編制主要以權責發生制為基礎，以財務會計核算生成的數據為準。

有關政府財務報表的具體內容和編制方法將在后續章節中進行詳細介紹。

二、民間非營利組織財務報告

民間非營利組織財務報告是反映民間非營利組織某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的運行情況和現金流量等信息的文件。民間非營利組織財務報告應當包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。

民間非營利組織財務報表包括會計報表和附注。會計報表包括資產負債表、業務活動表或收入費用表、現金流量表三個種類。其中，資產負債表反映民間非營利組織在某一特定時日資產、負債和凈資產的情況。業務活動表反映民間非營利組織在某一特定期間收入和費用的實際發生情況。現金流量表反映民間非營利組織在某一特定期間不同種類業務活動的現金流入和流出的情況。

有關民間非營利組織財務報表的具體內容和編制方法將在后續章節中進行詳細介紹。

思考題

1．什么是政府與非營利組織會計？它有哪些主要特征？

2．政府會計信息的使用者主要有哪些？政府會計的目標是什么？

3．政府會計要素有哪幾個？分別是什么概念？各要素之間的平衡關系是怎樣的？